Despre TVA, fraudă, „bolovani”, probleme și posibile soluții
Gabriel Biriș, Avocat
Scriu acest articol nu neapărat din postura specialistului care comentează anumite prevederi legale, modul în care ele trebuie interpretate, înțelese și aplicate, ci din postura specialistului preocupat de designul legislativ, de eficiența lui, de o legislație care să fie instrument de dezvoltare, și nu frână.
1. Ce este TVA
Evident, nu vreau să vă insult inteligența, știu că știm cu toții ce este TVA. Este o taxă pe consum, suportată de consumatorul final, care – spre deosebire de sales tax din SUA sau defunctul nostru ICM, nu este colectată doar de la consumatorul final, ci se bazează pe principiul plăților fracționate. Fiecare „actor” de pe lanțul de valoare adăugată plătește TVA pentru bunuri și serviciile achiziționate pe care îl deduce din taxa colectată de la clienți. Prin sistemul deducerilor și rambursărilor, TVA ar trebui să fie neutru pentru business.
Cam asta e TVA. Este venită la buget doar dacă este plătită de consumatorul final, companii fără drept de deducere sau instituții publice. În rest, circulă precum apa în natură: de la cumpărător la vânzător, de la vânzător la buget și de la buget înapoi la cumpărător.
În principiu, TVA este o taxă eficientă, relativ ușor de colectat. Cu o singură condiție: să fie administrată unitar și eficient, condiție care nu mai este de mult îndeplinită de UE, o piață comună cu 28 de administrații fiscale, dintre care unele – precum ANAF-ul nostru, extrem de ineficiente.
2. Frauda de TVA
Vorbind despre „fraudă”, trebuie să definesc ce înțeleg eu prin acest termen: neplata la buget a TVA colectat de la client sau deducerea fără drept a taxei achitate furnizorului.
A trebuit să definesc termenul dintr-un motiv cât se poate de simplu: în condițiile în care avem o instituție deja celebră – Direcția Antifraudă Fiscală din ANAF, frauda nu este definită nici în Codul fiscal, nici în Codul de procedură fiscală și nici în legea privind combaterea evaziunii. Cui prodest?
Revenind, din punctul meu de vedere, frauda de TVA poate fi împărțită în două:
– mica fraudă de TVA, la comerciantul care nu emite bonul fiscal sau factură, dar încasează de la client prețul întreg, adică inclusiv TVA;
– marea fraudă de TVA, în special frauda de tip carusel/missing trader, infinit mai periculoasă decât prima.
Să le analizăm pe rând.
2.1 Mica fraudă de TVA
Cu toții știm fenomenul: cumperi un bun sau serviciu și nu primești bon. Fenomen omniprezent până în 2014, s-a redus semnificativ după campania de închidere de magazine/restaurante din primăvara lui 2015. A fost însă acea abordare cea mai bună? Se poate menține presiunea din partea controlului fiscal astfel încât emiterea bonurilor să devină regulă și să rămână așa? Se putea face și altfel?
Problema instituțiilor de forță este și va rămâne aceea că atunci când le pui în mână ciocanul văd cuie peste tot! À la guerre comme à la guerre, apar și victime colaterale, ceea ce nu ar trebui să se întâmple într-un stat de drept pe timp de pace. Din păcate, acum avem deja foarte multe astfel de victime colaterale…
Cred că mult mai responsabil ar fi fost să se pună piciorul pe accelerație la implementarea AMEF, adică a caselor de marcat fiscale cu memorie electronică și modul de comunicare a datelor în timp real, astfel încât controalele să poată fi făcute acolo unde analiza de risc arată că pot fi probleme. Trimițând inspectorii în uniforme cu vipușca în mașini (noi, cu girofar) frumos inscripționate în acțiuni intens mediatizate, în mod cert a ajutat pe termen scurt la creșterea încasărilor. Cu ce preț, însă, pe termen lung? Nu ar fi mai eficient să facem ce au făcut și alte state, și anume să implementăm un sistem funcțional de AMEF? Care implementare ce credeți că face acum? S-a blocat, termenul a fost din nou prorogat cu 9 luni…
2.2 Marea fraudă de TVA
Dacă mica fraudă descrisă anterior este în general o fraudă de subzistență (frauda făcută de mulți cu sume relativ mici), cea de a doua este făcută de puțini care fură foarte mult, fiind infinit mai periculoasă decât prima, inclusiv pentru faptul că fondurile provenite din marea fraudă de TVA pot ușor alimenta atât corupția cât și terorismul, de aceea trebuie combătută cu prioritate.
Cea mai cunoscută formă de mare fraudă de TVA este frauda de tip carusel, frauda care costă statele UE minim 50 miliarde anual, dintre care România pierde minim 3 miliarde de euro (mai mult, în anii anteriori, posibil mai puțin după scăderea cotelor). Mai sunt și achizițiile fictive gen servicii IT din „Sintești Valley”, dar acestea sunt doar o mică parte din marea fraudă.
Acest tip de fraudă este posibilă datorită unui bug de sistem care există de când există TVA și piața comună a UE (de aceea sistemul de TVA se numește „tranzitoriu”). Pentru că, în general, locul taxării este acolo unde se consumă bunul sau serviciul (la cumpărător), cota TVA aplicabilă la export este zero, importatorul plătind TVA în vamă la introducerea în țară. Cum în UE nu mai sunt vămi, iar operațiunile de export-import au devenit „achiziții intracomunitare”, cumpărătorul nu plătește TVA vânzătorului, dar colectează TVA de la clienții lui atunci când revinde. Lanțul plăților fracționate – pe care se bazează TVA ca să reducă riscul de fraudă, este astfel întrerupt extrem de ușor, ceea ce a și făcut ca frauda să explodeze în statele cu capacitate administrativă mai redusă și corupție ridicată. Adică și în România, care evident că are cel mai redus randament al colectării dintre toate statele UE, ajungând să fie doar de 52% în 2012. Probabil că nici astăzi nu a trecut de 60%, deși ANAF a pornit un adevărat război împotriva contribuabililor.
3. Soluția
Soluția la această problemă este cunoscută: taxarea inversă în toate tranzacțiile B2B („GCRM” – Generalized Reverse Change Mechanism). O aplicăm și noi pentru produse considerate de risc (deșeuri de metale, cereale, imobile, telefoane și computere etc.). Soluția funcționează, dar crește costurile de finanțare pentru producătorii bunurilor la care aplicăm taxare inversă, ei plătind TVA pentru input-uri și trebuind să aștepte rambursarea acestuia de către stat. Evident, această problemă nu ar mai exista dacă taxarea inversă s-ar aplica la toate livrările, nu numai la unele…
Soluția nu poate fi însă implementată pentru că Directiva 2006/112/EC (Directiva TVA) nu permite acest lucru, principiul plăților fracționate fiind încă sacrosanct pentru țări precum Franța (inventatorii lui) sau Italia, dar și datorită faptului că sunt state precum Finlanda sau Malta care au fost capabile să rezolve problema printr-o administrare eficientă și le este teamă că GCRM ar perturba acest lucru.
Două tentative de modificare a Directivei pentru a permite statelor membre introducerea opțională a taxării inverse au eșuat în trecut, ultima în octombrie 2015. În decembrie 2015, Cehia a revenit asupra subiectului, cerând să i se aprobe să fie proiect pilot în aplicarea GCRM la tranzacții de peste 10.000 euro. Președinția olandeză a Consiliului (semestrul 1 – 2016) a tergiversat luarea unei decizii cu privire la cererea Cehiei și doar determinarea ministrului ceh de finanțe a împins Consiliul să ceară Comisiei să vină cu o noua propunere de modificare a Directivei 112.
Ca urmare, acum se află în discuție la Comisie o nouă propunere de modificare a Directivei TVA, propunere despre care însă nu văd aproape nicio discuție în România, deși este una extrem de importantă atât pentru ANAF, cât și pentru mediul de afaceri, cu toate că a fost prezentată de Comisie încă din 23 decembrie 2016…
Pe scurt, Comisia propune ca taxarea inversă generalizată (GRCM) să poată fi aprobată de Comisie în toate tranzacțiile mai mari de 10.000 euro în următoarele condiții:
(a) dacă GAP-ul de TVA (cât nu se colectează) este cu cel puțin 5% mai mare decât media europeană (noi ne calificăm sigur);
(b) ponderea fraudei de tip carusel în GAP este mai mare de 25% (nu îmi este clar cum se calculează, dar sigur ne calificăm și aici);
(c) stabilește că alte măsuri de control nu au fost eficiente (și aici ne calificăm, armaghedonul pornit de ANAF nu a dus la scăderea semnificativă a GAP-ului);
(d) statul are granițe cu un stat care este autorizat să aplice GRCM și stabilește că există risc ca frauda să crească ca urmare a acestui fapt.
Nu văd niciun fel de discuții la noi pe această temă. Personal, mi-aș dori ca poziția României la Bruxelles în legătură cu această propunere să fie următoarea:
– aplicarea GRCM să fie opțională, la latitudinea statelor membre, iar opțiunea doar notificată Comisiei;
– eliminate condiționările cu privire la GAP și structura GAP-ului;
– redus plafonul minim la 5.000 euro (atât cât avem noi astăzi la telefoane mobile și computere);
– eliminată limitarea în timp (30.06.2022), GRCM permis până la adoptarea unui regim definitiv al TVA.
Mai mult, mi-aș dori ca implementarea AMEF să fie urgentată, astfel încât riscul creșterii fraudei în retail ca urmare a introducerii GRCM să fie ținut sub control.
4. Ce facem noi?
Nimic din toate acestea… În loc să ne simplificam viața, să reducem costurile de administrare atât pentru companii, cât și pentru ANAF, ne punem bolovani de picioare prin tot felul de metode. În numele „luptei împotriva evaziunii” am văzut o serie de măsuri legislative sau acțiuni care, pe lângă lipsa de eficiență (GAP-ul de TVA nu a scăzut semnificativ), au creat foarte multă frustrare în rândul contribuabililor, au blocat activitatea unor companii viabile sau împiedicat intrarea în piață a unor jucători noi. În plus, acțiunile din ultimii doi ani au creat nesiguranța și lipsa de predictibilitate în rândul antreprenorilor, chestiuni care nu au cum să ajute la dezvoltarea economică a României.
O să dau câteva exemple:
1. Campania derulată în primăvara lui 2015 împotriva unităților de retail (magazine, restaurante), campanie soldată cu amenzi și închiderea pentru 30 de zile a unor unități pentru sume derizorii, fără să existe pentru contribuabil posibilitatea suspendării în instanță a măsurii închiderii. În mod evident, măsura excesivă nu a putut fi păstrată, modificarea fiind la rândul ei modificată în 2015 pentru a permite gradualizarea amenzii și aplicarea sancțiunii complementare doar la „recidivă”, introducându-se și posibilitatea plății a de 10 ori amenda primită pentru a scăpa de închiderea unității. În mod cel puțin ciudat, O.U.G. nr. 8/2015 prevedea chiar o legalizare a abuzurilor împotriva contribuabililor, stabilind că suma reprezentând de 10 ori amenda nu se restituie în cazul în care procesele-verbale emise de ANAF erau anulate de instanță! Evident, prevederea nu a putut rezista și a trebuit o nouă modificare a modificării modificării…
În tot acest timp nu s-a făcut însă mai nimic pentru introducerea AMEF, instrument vital în îmbunătățirea administrării fiscale a retail-ului, termenul pentru implementarea acestui sistem fiind prorogat de două ori, ultima oară în decembrie 2016, termenul fiind împins pentru sfârșitul lui 2018…
2. Campania de anulare a codurilor de TVA din 2016 pentru companii funcționale, cu declarațiile fiscale la zi, cu plățile de taxe la zi, cu angajați și operațiuni comerciale legale pentru motive care nu aveau nimic de a face cu frauda. În plus, obținerea codului de TVA pentru companii noi sau pentru cele ale căror cod a fost anulat a devenit un coșmar administrativ ca urmare a introducerii în Codul fiscal a conceptului de „evaluare a intenției și capacității de a derula operațiuni taxabile”. Zeci de mii de companii au primit invitații pentru a depune formularul 088 ca urmare a unor modificări de sediu, asociați sau administratori, ceea ce a creat nu numai frustrare în rândul contribuabililor (unii mari, companii puternice, chiar și furnizori de utilități), dar a și dus la anulare de coduri de TVA și blocări de business-uri. Frustrarea a fost nu numai în rândul contribuabililor, ci și în rândul lucrătorilor din administrațiile fiscale care s-au văzut îngropați pur și simplu în dosare noi ce trebuiau procesate, dosare care însă nu ajutau deloc la realizarea „planului” de încasări… Muncă în zadar!
Problema continuă și după eliminarea infamului 088 și va continua atât timp cât evaluarea intenției si capacității va fi cuprinsă în Codul fiscal, iar evaluarea se face după criterii complet netransparente și, se pare, în continuă modificare.
3. Cea mai periculoasă acțiune întreprinsă de ANAF în „campania” împotriva evaziunii este însă refuzul dreptului de a deduce TVA pentru faptul că contribuabilul „știa sau ar fi putut ști” că furnizorul său (în unele cazuri chiar furnizorul furnizorului) ar fi avut „comportament fiscal inadecvat”, termen evident nedefinit în legislație. Această abordare a pornit ca urmare a interpretării cu rea-credință a unor decizii ale CJUE și nu s-a oprit nici după ce CJUE a clarificat în octombrie 2015 (Cauza PPUH C-277/14) că acest lucru („știa sau ar fi putut ști”) trebuie determinat de autoritățile fiscale în mod obiectiv și fără a cere contribuabililor să facă verificări care nu sunt în sarcina lor… Personal, nu am văzut nicio astfel de decizie de impunere în care inspectorii să arate care sunt motivele obiective pentru care susțin că contribuabilul „știa sau ar fi putut ști”. Organele de control au introdus astfel răspunderea pentru fapta altuia (în caz că o astfel de faptă chiar există, pentru că am văzut situații în care nici măcar furnizorul furnizorului nu avea datorii fiscale neachitate!).
Mai mult, am văzut chiar un refuz al dreptului de deducere la achiziții unde se aplică taxarea inversă, adică acolo unde nu poate exista prejudiciu din TVA pentru buget.
Ceea ce este încă și mai periculos este că în imensa majoritate a cazurilor în care dreptul de deducere a fost refuzat, deciziile de impunere au fost însoțite de sesizarea organelor de urmărire penală pentru posibile fapte de evaziune.
Sesizarea organelor de urmărire penală a suspendat, evident, soluționarea contestațiilor, contribuabililor fiindu-le astfel blocat accesul la justiție. Încă și mai grav, soluționarea acestor cazuri (de multe ori complexe) va ajunge în instanțele penale, și nu în cele de contencios administrativ, unde există expertiză pentru judecarea spețelor fiscale.
Care pot fi așteptările de la instanțele care vor trebui să judece astfel de cazuri, între un caz de viol și unul de tâlhărie?
Aceștia sunt doar câțiva din „bolovanii” pe care statul nostru i-a pus în spatele companiilor românești, companii de la care însă același stat se așteaptă să producă taxele și impozitele necesare finanțării unui buget din ce în ce mai flămând.
Evident, nu așa se face administrarea fiscală. Mă întreb și vă întreb: cum am ajuns, ca stat, în această situație de impredictibilitate, nesiguranță, chiar teamă de ce ți se poate întâmpla ca antreprenor sau administrator care încearcă să respecte legea și să își achite corect obligațiile la buget? Cum a fost posibil abuzul instituționalizat la o asemenea scară?
Noi, ca profesioniști ai dreptului (fiscal) facem ce putem pentru a limita excesele, asistăm clienții la control, construim apărări în instanță și, de multe ori, reușim să convingem și instanțele să facă dreptate. Războiul acesta însă nu mai poate continua așa. Sunt mult prea multe victime colaterale, iar încasările la buget nu cresc.
Putem face mai mult decât atât? Probabil că da, atât individual, cât și prin intermediul corpurilor profesionale din care facem parte, avocați sau consultanți fiscali.
Pentru viitor, în materia TVA, cred cu tărie că soluția nu poate fi alta decât cea expusă mai sus: taxare inversă generalizată, introducerea AMEF, introducerea SAF-T pe modelul OECD (Standard Audit File for Tax – sistem de raportare care să permită controlul de la distanță), eliminarea evaluării intenției și capacității și concentrarea pe politici de KYC (Know Your Client) și prevenție a fraudei, concentrarea resurselor pe domeniile (cunoscute) de fraudă.
Pentru trecut, trebuie găsită o soluție legală pentru a debloca procesele suspendate de sesizările penale făcute de inspectori, soluționate contestațiile administrative și deblocarea căii de acțiune în instanțele de contencios administrativ. În plus, trebuie mult mai mult training pentru inspecția fiscală pentru a înțelege principiile care stau la baza TVA, principii care transpar nu doar din lege, ci și din deciziile CJUE, decizii pe deplin aplicabile în România atât timp cât suntem membri UE.
Evident, acest articol este doar despre TVA. Probleme nu sunt însă doar aici, bolovani sunt peste tot.
Acest articol este editorialul nr. 3/2017 al revistei Tax Magazine. Detalii despre abonare găsiți aici.
