Apariţia O.U.G. nr. 79/2017 în luna noiembrie a anului trecut a stârnit un val de nemulţumiri. Încercăm să analizăm în articolul ce urmează câteva dintre întrebările rămase deocamdată fără un răspuns în Codul fiscal aplicabil de la 1 ianuarie.
Prima dintre problemele identificate și discutate aici (aşa cum ştim deja, sunt mai multe aspecte controversate în Codul fiscal) se referă la deductibilitatea contribuțiilor sociale (de asigurări sociale, pe scurt CAS, şi de sănătate – CASS)  datorate de contribuabil în nume propriu, şi nu în eventuala sa calitate de angajator.

Ca modificare adusă de O.U.G. nr. 79/2017, începând cu anul 2018, CASS datorat în nume propriu de contribuabil nu mai este deductibil la calculul impozitului pe venit. Deşi, la prima vedere, acest tratament diferit în cazul CASS faţă de CAS plătită în nume propriu, care şi-a păstrat deductibilitatea în ciuda unor modificări faţă de anul 2017, pare nejustificat, dacă ne uităm la condiţiile în care se datorează CASS, această diferenţă pare justificată. Astfel, în câteva cuvinte, urmând să dezvoltăm ulterior, începând cu anul 2018 CASS că se datorează nu pentru fiecare sursă de venit în parte (ne referim la venituri din activităţi independente, la cele din chirii și altele menţionate de Codul fiscal), ci dacă veniturile cumulate din sursele desemnate explicit la art. 155 alin. (2) C.fisc. depăşesc 12 salarii minime pe economie. În lipsa unei legături directe între veniturile din activităţi independente şi CASS, pare logic să nu se considere contribuţia ca fiind deductibilă. Spre exemplu, un contribuabil ar putea declara pentru anul anterior venituri nete din activităţi independente de 1.000 de lei şi din chirii de 30.000 de lei, iar alt contribuabil ar putea avea venituri din activităţi independente de 50.000 lei. Ambii contribuabili ar avea de plată o sumă egală pentru CASS, în ciuda diferenţelor semnificative dintre veniturile nete din activităţi independente.

Legat de regimul deductibilităţii CAS, art. 68 alin. (5) pct. l precizează că sunt deductibile limitat „cheltuielile reprezentând contribuția de asigurări sociale datorată de contribuabil potrivit prevederilor titlului V – Contribuții sociale obligatorii, indiferent dacă activitatea se desfășoară individual și/sau într-o formă de asociere. Deducerea cheltuielilor respective se efectuează de organul fiscal competent la recalcularea venitului net anual/pierderii nete anuale, potrivit prevederilor art. 75”.
Înţelegem din textul de lege că, în cursul anului, contribuabilul care obţine venituri din activităţi independente nu deduce CAS plătit sau datorat, ci doar organul fiscal o va face la recalcularea venitului net anual.

Alineatul (1) al articolului 75 menţionat precizează că „organul fiscal competent are obligația recalculării venitului net anual/pierderii nete anuale, determinat/determinată în sistem real, pe baza datelor din contabilitate, stabilit/stabilită potrivit Declarației privind venitul realizat, prin deducerea din venitul net anual a contribuției de asigurări sociale datorate de contribuabil potrivit prevederilor titlului V – Contribuții sociale obligatorii”.
Întrebarea care se naşte este dacă aceste cheltuieli cu CAS datorat în nume propriu sunt luate în considerare la determinarea venitului net sau nu de către contribuabil. Această noţiune de „venit net” este importantă pentru a determina fie anumite cheltuieli deductibile plafonat (cum ar fi cheltuielile de sponsorizare, mecenat, pentru acordarea de burse private sau cheltuielile de protocol). Baza de calcul pentru aceste cheltuieli se determină ca diferență între venitul brut și cheltuielile deductibile, altele decât cheltuielile de sponsorizare, mecenat, pentru acordarea de burse private şi cheltuielile de protocol.

Poate mai important chiar decât determinarea corectă a cheltuielilor deductibile limitat menţionate anterior este luarea unei decizii corecte dacă se datorează sau nu CASS.

Astfel, art. 170 alin. (2) C.fisc. precizează: „Veniturile care se iau în calcul la verificarea plafonului prevăzut la art. 155 alin. (2) sunt cele realizate din una sau mai multe surse de venituri, din categoriile de venituri menționate la art. 155 alin. (2), respectiv:
a) venitul net din activități independente, stabilit potrivit art. 68 – 70, după caz;
b) venitul brut din asocieri cu persoane juridice, contribuabili potrivit titlului II, III sau Legii nr. 170/2016 privind impozitul specific unor activități, pentru care sunt aplicabile prevederile art. 125 alin. (7) – (9);
c) venitul net sau norma de venit, după caz, pentru veniturile din cedarea folosinței bunurilor, stabilite potrivit art. 84 – 87;
d) venitul/câștigul din investiții, stabilit conform art. 94 – 97;
e) venitul net sau norma de venit, după caz, pentru veniturile din activități agricole, silvicultură și piscicultură, stabilite potrivit art. 104 – 106;
f) venitul brut/venitul impozabil din alte surse, stabilit potrivit art. 114 – 116.
(3) Încadrarea în plafonul anual prevăzut la art. 155 alin. (2) se efectuează prin însumarea veniturilor anuale menționate la alin. (2), realizate în anul fiscal precedent”.

Cel puţin trei aspecte trebuie clarificate de Ministerul Finanţelor în ceea ce priveşte modul de calcul al veniturilor care se compară cu plafonul anual:
1.    Trebuie să scadă contribuabilul CAS datorat în nume propriu pentru a determina veniturile nete în sensul art. 170?
2.    Veniturile nete din activităţi independente impuse pe bază de norme de venit sunt cele înaintea corecţiilor (mai mari) sau cele de după corecţii (mai mici)? Corecţiile sunt detaliate în normele Codului fiscal şi în ordine emise de ANAF, nu în textul acestuia.
3.    Ce se înţelege prin venit din investiţii, mai exact venit din dobândă şi dividende? Valoarea netă sau valoarea brută?

Prin comparaţie, pentru a decide dacă se datorează CAS pentru veniturile din activităţi independente, contribuabilul trebuie să cumuleze venitul net realizat în anul precedent, stabilit în conformitate cu art. 68 Reguli generale de stabilire a venitului net anual din activități independente, determinat în sistem real, pe baza datelor din contabilitate, exclusiv cheltuielile reprezentând contribuția de asigurări sociale, raportat la numărul lunilor de activitate din cursul anului, cu alte venituri din activităţi independente (cum ar fi cel din drepturi de autor sau cele impozitate pe baza normelor de venit) şi să compare dacă această valoare lunară netă cumulată este cel puțin egală cu nivelul salariului de bază minim brut pe țară în vigoare în luna ianuarie a anului pentru care se stabilește contribuția.
Tot prin comparaţie cu modul de determinare a veniturilor pentru a decide dacă se datorează CAS, în cazul veniturilor nete din activităţi independente impuse pe bază de norme de venit, art. 148 C.fisc. menţionează explicit că valoarea lor este cea rezultată în urma aplicării corecţiilor menţionate la art. 69, pe când art. 170 nu o face.

Remarcăm că pentru a face viaţa contribuabilului dacă nu grea, măcar incomodă, Codul fiscal foloseşte metode diferite de calcul al veniturilor care determină plată CAS faţă de cele ce determină plata CASS.
O diferenţă semnificativă între modalitatea de calcul a plafonului pentru CAS faţă de cel pentru CASS (în fara celei prezentate anterior) se referă la modul de calcul al veniturilor: pentru CAS calculăm venituri lunare, pentru CASS calculăm veniturile anuale.
Astfel, în cazul drepturilor de proprietate intelectuală care se impozitează prin reţinerea impozitului anticipat  sau final la sursă, contribuabilul analizează venitul net lunar realizat în anul precedent, rămas după scăderea din venitul brut a cheltuielii deductibile de 40% prevăzute la art. 70, raportat la numărul lunilor de activitate din cursul anului.

În primul rând, sintagma „luni de activitate în cursul anului” în cazul drepturilor de autor ar trebui definită. Asta deoarece nu există un control asupra perioadei de activitate a contribuabililor care obţin venituri din drepturi de proprietate intelectuală şi nu există niciun indiciu legat de ce se înţelege prin acestă perioadă de activitate. Dacă lucrez 6 luni la un articol, îl public şi încasez o sumă de bani, cât timp am avut activitate? O lună sau şase? Cum pot proba?

În cazul în care contribuabilul obţine 3.000 de lei drepturi nete de proprietate intelectuală, prezumând că a avut activitate 3 luni (poate că a declarat că obţine astfel de venituri începând cu octombrie sau a avut contracte pentru astfel de venituri doar 3 luni) şi are alte venituri nete din activităţi independente de 12.000 de lei pe o perioadă de 12 luni, plafonul pentru CAS pare că a fost depăşit, pe când cel pentru CASS nu, şi persoana va datora CAS, dar nu va datora CASS pentru anul următor.
Se mai naşte o întrebare importantă: dacă am pierderi fiscale în activitatea independentă (sau chiar din chiriile impozitate în sistem real), le pot scădea din celelelate venituri pe care le analizez?
În vechiul Cod fiscal se menţiona explicit [spre exemplu, la art. 175 alin. (5)] că pierderile fiscale nu se iau în considerare la determinarea bazei de calcul a contribuţiilor de asigurări de sănătate, pe când în forma Codului fiscal, modificată de O.U.G. nr. 79/2017, nu mai există nicio precizare. Deşi în cazul anului 2017, spre exemplu, precizările din Codul fiscal se refereau la baza de calcul (care în cazul anului 2018 este fixă), întrebările analizate şi precizările care lipsesc considerăm că sunt relevante.

În ceea ce priveşte ultimul aspect semnalat, dacă formula de calcul a câştigurilor din investiţii este dată la articolele 94-97, despre modul de determinare a venitului din dobândă şi dividend nu avem multe detalii (există definiţia acestor venituri la art. 7 C.fisc., dar definiţiile vorbesc de sume care trebuie plătite, astfel: pct 11 – „dividend – o distribuire în bani sau în natură […]”, pct 12 – „dobânda – orice sumă ce trebuie plătită sau primită pentru utilizarea banilor, […]”).
Opinia noastră este că interpretarea noţiunii de „venit din dobândă şi din dividende” trebuie să se refere la valorile brute cuvenite beneficiarilor, înainte de scăderea impozitelor reţinute la sursă, şi nu la sumele primite în numerar, nete de impozitul pe venit reţinut.
Această interpretare este consecventă cu celelalte noţiuni de venituri sau câştiguri menţionate la art. 170 alin. (2), care toate se referă la venituri înainte de scăderea impozitului pe venit datorat, fie că este reţinut de către plătitorul venitului, fie că este plătit de către beneficiarul venitului.

O problemă legată de această interpretare este aceea că, de cele mai multe ori, beneficiarul veniturilor din dobânzi şi dividende nu primeşte de la plătitorul veniturilor informaţii privind veniturile brute calculate, impozitele reţinute şi alte detalii. Beneficiarul vede cel mult sumele nete încasate, iar plătitorul venitului declară la organul fiscal competent reţinerile la sursă potrivit art. 132 C.fisc. până la finalul lunii februarie, deci după ce contribuabilul ar fi trebuit să depună formularul D 600 pentru anul în curs. Mai mult, plătitorul venitului nu are nicio o obligaţie să notifice beneficiarul despre veniturile brute, impozitele reţinute şi veniturile nete plătite sau nu (cel puţin în cazul veniturilor din dividende şi dobânzi).
Spre deosebire de actuala formă a Codului fiscal, rezultată în urma modificărilor aduse de O.U.G. nr. 79/2017, vechiul Cod fiscal menţiona explicit la art. 176 alin. (2) că „pentru persoanele fizice care realizează venituri din dividende, baza lunară de calcul al contribuției de asigurări sociale de sănătate reprezintă totalul veniturilor brute din dividende, în bani sau în natură, distribuite de persoanele juridice, realizate în cursul anului fiscal precedent, raportat la cele 12 luni ale anului”, în cazul dobânzilor fiind prezentată o regulă similară la alin. (3).
O dificultate suplimentară pentru persoanele care analizează dacă datorează sau nu CASS este faptul că analiza veniturilor trebuie să se facă până la 31 ianuarie a anului următor, în condiţiile în care obligaţia de a depune declaraţia finală de impozit pe venit este scadentă abia în 25 mai, iar plătitorii de venituri au obligaţia de a trimite declaraţiile lor (venituri brute plătite şi reţineri la sursă) până pe 28 februarie, aşa cum am menţionat.
Alt aspect care trebuie clarificat de urgenţă este ce se întâmplă în cazul dividendelor care au fost declarate anterior anului 2017 și au fost impozitate (societatea repartizând profitul net către dividende şi plătind impozitul pe dividendele neplătite până la finalul anului). Dacă acţionarul a încasat sumele în anul 2017, în condiţiile în care declararea dividendelor şi impozitarea acestora s-au făcut anterior şi în condiţiile în care poate nici să nu mai fie acţionar, va avea obligaţia să plătească contribuţii de asigurări sociale de sănătate dacă depăşeşte pragul menţionat de Codul fiscal, cu aceste dividende?

Noul Cod fiscal nu aduce lămuriri nici asupra acestui aspect. Spre comparaţie, în norma de aplicare a vechiului Cod fiscal (punctul 171 dat în aplicarea art. 176) se menţiona explicit că dacă se repartizau dividende, chiar şi în lipsa încasării lor efective, acestea intrau în baza de calcul al contribuţiei pentru asigurări de sănătate şi, ca atare, se datora CASS pentru ele (dacă nu existau excepţii aplicabile).
Interpretarea noastră este că, în cazul acestor dividende, odată ce impozitarea s-a făcut anterior anului 2017, contribuabilul nu ar trebui să considere sumele încasate ca fiind venit al anului 2017. Mai mult, dacă societatea distribuie dividende deja impozitate în alt an, nu mai are nicio obligaţie de a notifica ANAF că a efectuat plata efectivă a dividendelor nete. Cu alte cuvinte, ANAF nu mai poate ști dacă şi când s-au încasat efectiv dividendele odată ce ele au fost declarate şi impozitate (cu excepţia unei eventuale informări de la bănci sau de la societăţile plătitoare de dividende).
Cumva similar, noul Cod fiscal nu precizează în acest moment dacă dividendele declarate şi nedistribuite în anul 2017 trebuie luate în considerare de acţionari când decid dacă au sau nu de plată CASS pentru anul 2018. Suntem de acord că, înainte de 1 ianuarie 2018, norma vechiului Cod fiscal clarifica acest aspect (în sensul lămuririi că venitul neîncasat din dividendele distribuite este considerat venit realizat), dar se apropie termenul limită de depunere a declaraţiei D 600 şi nu avem nicio clarificare care să ne ajute să decidem corect dacă datorăm sau nu CASS.
Nu putem să nu ne gândim la situaţia acţionarilor care au câteva acţiuni în diverse firme (fie ca rezultat al Cuponiadei, fie ca rezultat al investițiilor la bursă) şi care acum trebuie să alerge să se informeze la societăţile unde deţin acţiuni dacă li s-au repartizat dividende în cursul anului. Sau la acţionarii care poate au împrumutat firmele lor stabilind o dobândă, care curge, dar nu e încasată. Atenţie! Acţionarii sau cei ce încasează bani din dobândă nu au obligaţia să îşi ţină evidenţa veniturilor din dividende şi dobânzi, deci nu li se poate imputa faptul că nu au o evidenţă detaliată a veniturilor cuvenite (care pot să nici nu fie încasate).

O situaţie care cu siguranţă va nemulţumi mulţi contribuabili va fi aceea ȋn care ȋn anul anterior au avut venituri care au depăşit plafonul, iar ȋn anul curent nu mai obţin astfel de venituri. Astfel, dacă ȋn anul 2017 un contribuabil a obţinut venituri din chirii, din dividende sau din dobȃnzi de 50.000 de lei şi tot ȋn cursul anului 2017 a terminat contractul de chirie, a vȃndut acţiunile sau a lichidat depozitele constituite, va mai datora ȋn anul 2018 CASS? În prezent, ȋn baza Codului fiscal şi ţinȃnd cont şi deformularul D 600, se poate stopa obligaţia de plată a CASS doar dacă contribuabilul ȋşi ȋncetează sau ȋşi suspendă activitatea. Dar ȋn cazul veniturilor din investiţii, spre exemplu, putem vorbi despre o suspendare sau ȋncheiere a activităţii? Mai ales ţinȃnd cont de faptul că a avea acţiuni nu-ţi garantează nici ȋncasarea dividendelor şi cu atȃt mai puţin ȋncasarea unor sume fixe sau măcar minime.
În cazul persoanelor care obţin venituri din activităţi independente, această situaţie este rezolvată mai facil ȋn sensul că pot dovedi că şi-au ȋncheiat activitatea sau şi-au suspendat-o şi se se poate stopa obligaţia de plată a CASS. Dar dacă ȋn anul anterior am avut venituri care au depăşit pragul menţionat şi tot ȋn cursul anului anterior mi-am ȋncheiat/suspendat activitatea, mai am obligaţia să depun D 600? Trebuie să depun două declaraţii? Una că am avut venituri, alta că am ȋncetat activitatea?
Ultimul aspect analizat  este cel legat de o eventuală dublă impozitare în cazul CASS datorat pentrul anul 2018. O să simplificăm şi o să presupunem că avem fie un contract de chirie care generează venituri nete de 50.000 de lei, fie că am încasat dividende de 50.000 lei în anul 2017, neavând alte venituri menţionate la art. 155 alin. (1) lit. a)-d), g), i)-l). În ambele cazuri, pentru anul 2018 datorăm CASS. Vechiul Cod fiscal precizează că ANAF este cel ce determină pentru anul 2017 contribuţia de asigurări de sănătate datorată şi ne va trimite o decizie de impunere anuală pentru veniturile din anul 2017, decizie pe care trebuie să o plătim în termen de 60 de zile. Dacă decizia vine în anul 2018, contribuabilul va fi neplăcut surprins să realizeze că trebuie să plătească în anul 2018 de 2 ori CASS.
Aceasta deoarece până pe 31 ianuarie 2018 contribuabilul, încasând mai mult de 22,800 lei în anul 2017, are obligaţia să depună D 600 şi să plătească CASS (trimestrial, datorat la salariul minim pe economie).

În loc de concluzie, nu putem decȃt să constatăm că este necesar ca Ministerul Finanţelor Publice să vină cȃt mai repede cu interpretări ale problemelor semnalate anterior. Fie că va fi o modificare a normelor Codului fiscal, fie că, la fel ca ȋn situaţii anterioare, un Ordin ANAF de completare a formularelor va sugera răspunsul la aceste probleme (ceea ce ne ridică semne de ȋntrebare privind legalitatea acestor Ordine ale preşedintelui ANAF care, uneori, vin să adauge la lege), cert este că ȋn acest moment majoritatea contribuabililor şi inspectorilor ANAF par depăşiţi de situaţie.
Dacă ne mai gȃndim şi la faptul că termenul limită de depunere a formularului D 600 privind venitul asupra căruia se datorează contribuția de asigurări sociale și cu privire la încadrarea veniturilor realizate în plafonul minim pentru stabilirea contribuției de asigurări sociale de sănătate este la o distanţă de mai puţin de 3 săptămȃni, nu putem decȃt să ne bucurăm că profesia aleasă ne dă posibilitatea să trăim o viaţă palpitantă.

Autor: Mirela Păunescu – PhD, ACCA

Proiect de Hotărâre a Guvernului pentru modificarea și completarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal, publicat pe website-ul Ministerului de Finanțe

În data de 10 ianuarie 2018 pe pagina de internet a Ministerului de Finanțe a fost publicat un proiect de Hotărâre a Guvernului privind modificarea

Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal. Se propun o serie de modificări în ceea ce privește:

•    Impozitul pe profit
•    Impozitul pe veniturile microîntreprinderilor
•    Impozitul pe reprezentanțele firmelor străine înființate în România
•    Impozitul pe venit
•    Contribuțiile sociale obligatorii
•    Accize

Am rezumat în cele ce urmează cele mai importante modificări propuse:
•    Impozit pe profit

Se va putea deduce doar 30% din valoarea creanțelor înstrăinate, indiferent că scoaterea din evidență a acestora se va contabiliza pe seama conturilor de cheltuieli sau nu. De asemenea, în măsura în care nu sunt contabilizate ca și venituri, anularea provizioanelor anterior deduse, precum și prețul de cesiune al creanțelor, vor fi considerate elemente similare veniturilor.Se aduc clarificări cu privire la modul de calcul a limitei deductibile în ceea ce privește costurile excedentare ale îndatorării, reglementări ce înlocuiesc vechile limite privind deductibilitatea fiscală cheltuielilor cu dobânzile aplicabile până la 31 decembrie 2017.

•    Impozit pe veniturile microîntreprinderilor
Se aliniază normele cu noile prevederi privind impozitul pe veniturile microîntreprinderilor incluse în Codul fiscal și aplicabile începând cu 1 ianuarie 2018. Pentru aceasta, printre altele, se elimină referințele la veniturile realizate din consultanță și management, precum și la persoane juridice care activează în domeniul bancar, al asigurărilor, piețelor de capital, etc., având în vedere că aceste condiții nu mai sunt relevante pentru încadrarea în sistemul de impunere pe veniturile microîntreprinderilor începând cu 1 ianuarie 2018.

•    Impozit pe reprezentanțele firmelor străine înființate în România
Sunt abrogate din norme prevederile privind modul de stabilire al impozitului, pentru reprezentanțele care se înființează/desființează în cursul anului, ca urmare a preluării acestor prevederi în Codul fiscal.

•    Impozit pe venit
Se corelează normele cu noile prevederi privind modul de calcul al bazelor de impunere și reducerea cotei de impozit pe venit de la 16% la 10% pentru veniturile din activități independente, salarii și asimilate salariilor, cedarea folosinței bunurilor, investiții, pensii, activități agricole, silvicultură și piscicultură, premii și din alte surse, și de la 10% la 7% în cazul stabilirii plăților anticipate efectuate în contul impozitului anual pentru veniturile din drepturile de proprietate intelectuală. Se aduc clarificări cu privire la plafonul neimpozabil de 450.000 lei pentru transferul mai multor proprietăți imobiliare din patrimoniul personal, printr-un singur act juridic.

•    Contribuții sociale
Sunt modificate normele având în vedere noile prevederi privind contribuțiile sociale din Codul fiscal și aplicabile începând cu 1 ianuarie 2018, fiind abrogate capitolele distincte alocate contribuțiilor asigurărilor pentru șomaj, contribuției pentru concedii și indemnizații de asigurări sociale de sănătate, contribuției de asigurare pentru accidente de muncă și boli profesionale și contribuției la Fondul de garantare pentru plata creanțelor salariale și este introdus un nou capitol pentru Contribuția asiguratorie de muncă. Ca element de noutate, sunt aduse exemplificări privind modul de încadrare a veniturilor realizate în anul fiscal 2017, în cazul persoanelor fizice care realizează venituri din activități independente, activități agricole, silvicultură și piscicultură, asocieri cu persoane juridice, cedarea folosinței bunurilor, investiții și din alte surse, în plafonul minim echivalentul a de 12 ori salariul de bază minim brut pe țară în vigoare în luna ianuarie 2018, pentru stabilirea obligației de plată a contribuției de asigurări sociale de sănătate pentru anul 2018, în contextul noului sistem de contribuții sociale.

•    Accize
Se aliniază Normele metodologice la prevederile Codului Fiscal cu privire la stabilirea autorităților competente care vor efectua autorizarea antrepozitelor fiscale, a destinatarilor înregistrați, a expeditorilor înregistrați și a importatorilor înregistrați. Astfel, această autorizare va fi făcută de către Autoritatea fiscală teritorială. Totodată, operatorii economici care extrag cărbune sau produc cocs, dar și cei care importă sau achiziționează intra-comunitar aceste tipuri de produse, dar și producătorii, distribuitorii sau redistribuitorii de energie electrică sau de gaz natural vor trebui să se înregistreze la autoritațile fiscale teritoriale. A fost modificată formula utilizată pentru denaturarea completă a alcoolului etilic.Au fost stabilite modalitățile și condițiile de restituire a accizelor plătite la Bugetul de stat în România, pentru produsele din tutun încălzit fabricate în România și supuse accizelor nearmonizate, dar care fac obiectul unei livrări intra-comunitare sau export.

Autori:
Răzvan Ungureanu – Manager, Impozite directe
Andreea Cosmanescu – Manager, Impozit pe venit și contribuții sociale
Cristina Galin – Senior Manager – Impozite indirecte

Lege nr. 275/27.12.2017 pentru aprobarea Ordonanței Guvernului nr. 23/2017 privind plata defalcată a TVA („Legea de aprobare”)

Noul sistem de plată defalcată a TVA

Prin Buletinul Fiscal transmis în data de 4 septembrie 2017, am anunțat introducerea sistemului de plată defalcată a TVA prin Ordonanța Guvernului nr. 23/2017. După ce Ordonanța a parcurs și etapa aprobării în Parlament printr-o lege și Legea de aprobare nr. 275/27.12.2017 a fost publicată în Monitorul Oficial, sistemul de plată defalcată a TVA a suferit modificări majore – în sens pozitiv pentru cei mai mulți dintre contribuabili, așa cum vom arăta în continuare.

Cum va funcționa sistemul de plată defalcată a TVA?

Principalele coordonate ale sistemului de plată defalcată a TVA (schimbate față de forma inițială) sunt după cum urmează:

•    Aplicarea obligatorie de la 1 martie 2018 de către contribuabilii cu obligații fiscale reprezentând TVA restante la 31 decembrie 2017 și neachitate până la 31 ianuarie 2018 (15.000 lei – mari contribuabili; 10.000 lei – contribuabili mijlocii; 5.000 lei – alți contribuabili – cu excepția debitelor a căror executare silită este suspendată conform Codului de Procedură Fiscală) și de către contribuabilii în insolvență;
•    Aplicarea obligatorie, începând cu data de 1 a celei de a doua luni următoare împlinirii termenului de 60 de zile de la scadență, pentru contribuabilii care înregistrează obligații fiscale restante reprezentând TVA în timpul anului (a se vedea plafoanele menționate mai sus) și, respectiv, începând cu data de 1 a lunii următoare pentru contribuabilii care au intrat sub incidența legislației privind insolvența;
•    Aplicarea opțională la cererea contribuabililor – beneficiul fiind, începând cu 1 ianuarie 2018, o reducere de 5% a impozitului pe profit/pe veniturile microîntreprinderilor. În acest caz, ieșirea din sistem se poate face la sfârșitul anului fiscal, dar nu mai devreme de un an de la data la care au început să aplice plata defalcată a TVA;
•    Contribuabilii neînregistrați în scopuri de TVA nu vor trebui să facă plăți defalcate către furnizori. Pentru contribuabilii înregistrați în scopuri de TVA care nu efectuează plata defalcată către furnizorii înscriși în sistem, penalitatea este de 0,06% pe zi din suma netransferată în contul special de TVA, până la remedierea situației. Verificarea furnizorilor în ceea ce privește aplicarea sistemului de plată defalcată a TVA se poate efectua interogând Registrul publicat pe site-ul ANAF;
•    Debitarea conturilor de TVA se va face fără aprobarea ANAF, aceasta fiind una din cele mai mari surprize ale noii modalități de funcționare a sistemului. Din lista operațiunilor de debitare și creditare a contului de TVA au fost excluse operațiunile de decontare între membrii grupului fiscal unic;
•    Virarea în contul de TVA propriu a sumelor încasate prin card, numerar și substitute de numerar trebuie efectuată în termen 30 de zile (în loc de 7 zile);
•    Penalitățile pentru erori / nerespectarea anumitor prevederi (e.g. neplata în/din contul de TVA) au fost în general reduse, fiind eliminată amenda de 50% din TVA plătită eronat (această amendă se mai aplică într-o singură situație, respectiv la debitarea conturilor de TVA în alte condiții decât cele permise și dacă eroarea nu este remediată în termen de 30 de zile). În noua formă, penalitățile sunt în principal de 0,06% pe zi, iar în unele situații, dacă nu se remediază eroarea în 30 de zile, se aplică o amendă de 10% din suma de TVA;
•    Alte vești bune sunt: plățile parțiale pot urma alocările stipulate în contract/ordin de plată, dacă este cazul, iar plățile prin intermediar, plățile în natură, compensările, plățile în numerar, card, substitute de numerar, conturi de garanții sau escrow și operațiunile de finanțare de instituții de credit/IFN prin preluarea creanțelor au fost excluse de la aplicarea sistemului.

Autori: Echipa de consultanţi fiscali din cadrul Ţuca Zbârcea & Asociaţii Tax

EY a lansat aplicația EY VAT check ce permite verificarea automată a codurilor de TVA ale furnizorilor și beneficiarilor dumneavoastră.
EY VAT check verifică dacă furnizorii și clienții dumneavoastră:

– Sunt înregistrați în scopuri de TVA în România;

– Au un cod valid de TVA;

– Aplică TVA la încasare;

– Aplică plata defalcată a TVA.

Răspunsurile la întrebările de mai sus pot genera costuri suplimentare cu TVA nedeductibilă, dobânzi și penalități de întârziere și amenzi. Din experiența noastră, adesea companiile nu efectuează aceste verificări iar problemele sunt identificate în cadrul inspecțiilor fiscale. Acest lucru se întâmplă deoarece o verificare manuală implică multiple baze de date ANAF și necesită o perioadă mare de timp.

Detalii privind aplicația EY VAT check și persoanele de contact le puteți găsi aici: http://eyromania.ro/tva/.

EY VAT check nu necesită adaptări ale sistemului ERP, întrucât verificările pot fi efectuate online folosind un nume de utilizator și parolă. EY VAT check permite și verificarea tranzacțiilor precedente, nu doar a celor curente. De asemenea, EY VAT check poate fi integrată în sistemul ERP în cadrul unui proiect separat.

Decizia Curții Europene de Justiție („CEJ”) privind Cazul Hamamatsu (C-529/16) din data de 20 decembrie 2017

CEJ a decis ca legislația vamală europeană nu permite ca valoarea de tranzacție compusă dintr-o valoare facturată și declarată inițial și o ajustare retroactivă realizată după încheierea perioadei contabile să fie considerată ca bază pentru valoarea în vamă, atunci când la momentul importului nu se știe dacă această ajustare o să fie pozitivă sau negativă la finalul perioadei contabile.

Autor: Cristina Galin – Senior Manager, Impozite indirecte

●    Conform analizei economice a PwC, 2018 este previzionat a fi un an foarte bun pentru sectorul energetic
●    Rata șomajului în țările G7 atinge cel mai scăzut nivel din ultimii 40 de ani

Economia globală este așteptată să crească cu aproape 4% în 2018, exprimată la paritatea puterii de cumpărare (PPP), adăugând 5.000 miliarde de dolari peste valoarea curentă, potrivit estimărilor PwC cuprinse în raportul Global Economy Watch.

Principalele motoare de creștere ale economiei globale – Statele Unite ale Americii, țările emergente din Asia și Zona Euro –  vor contribui cu aproape 70% la creșterea economică globală în 2018, comparativ cu media de aproape 60% înregistrată după anul 2000.

Economia Zonei Euro va crește cu peste 2% în 2018. PwC se așteaptă ca economiile periferice ale Zonei Euro să le depășească pe cele din nucleu în ceea ce privește ritmul de creștere pentru al cincilea an consecutiv. Dintre economiile mari ale Zonei Euro, Olanda este de așteptat să înregistreze cea mai accelerată creștere, cu aproape 2,5%. La polul opus, nesiguranța legată de Brexit va afecta ritmul de creștere al Regatului Unit care va ajunge la 1,4% în 2018.

”Ne așteptăm ca în 2018 economia mondială să aibă cea mai mare rată de creștere din 2011 încoace, cu cele trei motoare principale – SUA, Zona Euro și Asia – raportând creșteri în tandem. Cu toate acestea, există câteva dezavantaje și riscuri pe care business-urile trebuie să le monitorizeze, inclusiv progresul negocierilor pe tema Brexit, alegerile generale programate în țările cu economii puternice și tendințele protecționiste în câteva sectoare de nișă ale economiei”, a declarat Barret Kupelian, economist senior al PwC.

”Vedem în 2018 un trend similar al dezvoltării economice a României. Pentru o creștere economică sustenabilă pe termen lung este nevoie de predictibilitate, stabilitate financiară, fiscală și consens politic asupra unor proiecte majore. Este nevoie ca mediul de afaceri să poată conta pe termen lung pe aceleași reguli ale jocului astfel încât să-și poată planifica mai bine investițiile. În același timp, este nevoie de o majorare a investițiilor publice și de creșterea eficienței acestora”, a declarat Ionuț Simion, Country Managing Partner PwC România.

China, cea mai mare economie a lumii în termeni PPP, ar putea crește cu 6-7% în 2018, mai lent, comparativ cu anii precedenți, dar în linie cu așteptările. Printre cele 17 economii care vor crește mai puternic decât China sunt India, Ghana, Etiopia și Filipine, indicând o creștere mai mare venită dinspre economiile din Africa și Asia. Conform analiștilor PwC, în 2018, opt din zece țări cu cele mai mari creșteri vor fi din Africa.

Cu cel mai rapid nivel de creștere de câțiva ani încoace, 2018 este previzionat de PwC a fi cel mai bun an, de asemenea și pentru sectorul energetic. Din totalul energiei consumate la nivel global anul acesta,  India și China vor consuma aproximativ 30% din total.

În ciuda acestor creșteri, PwC se așteaptă ca prețul petrolului să rămână stabil în termeni reali, OPEC și aliații săi menținând reducerea de 1,8 milioane de barili pe zi a producției până la finalul anului viitor.

Alții factori care trebuie monitorizați în 2018 și sunt incluși în raportul PwC:
●    Banca Centrală Europeană ar putea reduce achizițiile lunare de active în 2018, dar o schimbare dramatică a politicii monetare a Japoniei este puțin probabilă.
●    În țările G7, rata șomajului este previzionată a ajunge la cel mai scăzut nivel din ultimii 40 de ani, în jur de 5% sau 19 milioane de lucrători.
●    Salariile vor înregistra o creștere modestă în câteva economii mai dezvoltate unde există spațiu limitat de creștere, dar și așa nivelul lor va fi sub cel din anii dinaintea crizei.
●    Populația globului va crește cu aproximativ 80 de milioane în 2018, dar ca nivel procentual, acesta este cel mai scăzut nivel din 1950 și până astăzi. Pentru fiecare 10 oameni noi adăugați la populația lumii, PwC previzionează 9 vor fi localizați fie în Africa, fie în Asia.

Ordonanța de Urgență nr. 79/8 noiembrie 2017 pentru modificarea și completarea Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal

Începând cu 1 ianuarie 2018, persoanele juridice române care înregistrează venituri sub plafonul de 1.000.000 euro, calculat în lei la cursul BNR de la 31 decembrie 2017, aplică regimul de impozitare specific microîntreprinderilor dacă sunt îndeplinite și următoarele condiții:
– capitalul social este deținut de persoane, altele decât statul şi unitățile administrativ-teritoriale;
–  nu se află în dizolvare, urmată de lichidare, înregistrată în registrul comerțului sau la instanțele judecătorești, potrivit legii.

Trecerea de la impozit pe profit la impozit pe veniturile microîntreprinderilor se face prin depunerea Declarație de mențiuni (Formular 010) până la data de 31 martie 2018. Totuși, pentru anul 2017, societățile care au fost plătitoare de impozit pe profit și care devin plătitoare de impozit pe veniturile microîntreprinderilor începând cu 1 ianuarie 2018, au obligația să depună până pe 25 martie 2018 și Declarația privind impozitul pe profit (D 101).

Persoanele juridice nou înființate sunt obligate la plata impozitului pe veniturile microîntreprinderilor începând cu primul an fiscal, dacă sunt îndeplinite condițiile amintite anterior și trebuie să comunice organelor fiscale aplicarea sistemului de impunere în termen de 30 de zile de la data înființări

Dacă în cursul unui an fiscal o microîntreprindere realizează venituri mai mari de 1.000.000 euro, aceasta datorează impozit pe profit, începând cu trimestrul în care s-a depăşit această limită și are obligația de a depune Declarația de mențiuni în termen de 15 zile de la data depășirii plafonului.

Alte noutăți legislative privind impozitare microîntreprinderilor sunt:

A fost eliminată condiția privind veniturile din consultanță și management care, potrivit reglementărilor aplicabile până la 31 decembrie 2017, nu trebuiau să depășească 20% din totalul veniturilor;

Începând cu 1 ianuarie 2018 a fost abrogată opțiunea de aplicare a impozitului pe profit de către societățile nou înființate care subscriu un capital social mai mare de 45.000 lei.

Se stabilește că nu intră sub incidența impozitului pe veniturile microîntreprinderilor următoarele:

a)Fondul de garantare a depozitelor în sistemul bancar;
b)Fondul de compensare a investitorilor;
c)Fondul de garantare a pensiilor private;
d)Fondul de garantare a asiguraţilor;
e)entitatea transparentă fiscal cu personalitate juridică.

– Din categoria microîntreprinderilor nu mai sunt excluse persoanele juridice române care:
i)  desfăşoară activităţi în domeniul bancar;
ii) desfăşoară activităţi în domeniile asigurărilor şi reasigurărilor, al pieţei de capital, cu excepţia persoanelor juridice care desfăşoară activităţi de intermediere în aceste domenii;
iii) desfășoară activități în domeniul jocurilor de noroc;
iv) desfășoară activități de explorare, dezvoltare, exploatare a zăcămintelor petroliere și gazelor natural.

– Cotele de impozitare de 1% pentru microîntreprinderile care au salariați, respectiv  de 3% pentru micro întreprinderile fără salariați nu au suferit modificări. Pentru microîntreprinderile care nu au niciun salariat, în situaţia în care angajează un salariat, în scopul diminuării cotei de impozitare (de la 3% la 1%), noul salariat trebuie angajat cu contract individual de muncă pe durată nedeterminată sau pe durată determinată pe o perioadă de cel puţin 12 luni.

În Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 1036 / 28.12.2017 a fost publicată Legea 275 / 2017 pentru aprobarea OG 23 / 2017 („OG 23”) privind plata defalcată a TVA („Legea 275”).

Reamintim în cele ce urmează prevederile introduse prin OG 23 privind plata defalcată a TVA și aplicabile de la 01.01.2018. Totodată, vom sumariza principalele noutăți introduse prin Legea 275, având ca scop prezentarea corectă a aplicabilității – începând cu 01.01.2018 – a plății defalcate a TVA („Split TVA”):

A. Persoanele care aplică Split TVA
Sunt obligate să aplice Split TVA, prin deschiderea și utilizarea a cel puțin un cont de TVA pentru încasarea și plata TVA:

1. Persoanele impozabile înregistrate în scopuri de TVA potrivit art. 316 din Legea 227 / 2015 privind Codul Fiscal, precum și instituțiile publice înregistrate în scopuri de TVA potrivit art. 316 din Legea 227/2015 privind Codul Fiscal („Contribuabili”), care înregistrează la data de 31.12.2017 obligații TVA restante (i.e. așa cum sunt definite de Legea 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, cu excepția suspendării executării silite prin depunerea unei scrisori de garanție bancară) și nu le achită până la data de 31.01.2018, în limita următoarelor plafoane:

– mari contribuabili – peste 15.000 lei
– contribuabili mijlocii – peste 10.000 lei
– restul contribuabililor – peste 5.000 lei.

2. Contribuabilii care, începând cu data de 01.01.2018, înregistrează obligații TVA și nu le achită în termen de 60 de zile lucrătoare de la scadență, în limita acelorași plafoane enumerate mai sus.
3. Contribuabilii aflați în insolvență sau în procedura de prevenire a insolvenței.
4. Contribuabilii, alții decât cei obligați potrivit celor menționate mai sus, vor putea opta pentru aplicarea Split TVA.

B. Data de la care se aplică Split TVA
– În cazul de la pct. A1 de mai sus:
– Aceștia vor fi înscriși în Registrul persoanelor care aplică Split TVA de către organul fiscal competent începând cu data de 01.03.2018, urmând a aplica Split TVA începând cu ziua următoare publicării în Registru.
– În cazul de la pct. A2 de mai sus:
– Aceștia vor fi înscriși în Registrul persoanelor care aplică Split TVA de către organul fiscal competent începând cu data de întâi a celei de-a doua luni următoare celei în care s-a împlinit termenul de 60 de zile lucrătoare de la scadență, urmând a aplica Split TVA începând cu ziua următoare publicării în Registru.
– În cazul de la pct. A3 de mai sus:
– Aceștia vor fi înscriși în Registrul persoanelor care aplică Split TVA de către organul fiscal competent începând cu data de 01.03.2018, urmând a aplica Split TVA începând cu ziua următoare publicării în Registru.
–  În cazul de la pct. A4 de mai sus:
– Aceștia vor fi înscriși în Registrul persoanelor care aplică Split TVA de către organul fiscal competent în termen de 3 zile de la depunerea Notificării, urmând a aplica Split TVA începând cu ziua următoare publicării în Registru.

C. Posibilitatea renunțării la Split TVA
– În cazul de la pct. A1 de mai sus:
– Renunțarea la aplicarea Split TVA se va face după o perioadă de minimum șase luni.
– În cazul de la pct. A2 de mai sus:
– Renunțarea la aplicarea Split TVA se va face după o perioadă de minimum șase luni.
– În cazul de la pct. A3 de mai sus:
– Renunțarea la aplicarea Split TVA se va face după ieșirea de sub incidența insolvenței, dacă nu va exista obligația aplicării sistemului, ca urmare a cumulării obligațiilor restante.
– În cazul de la pct. A4 de mai sus:
– Renunțarea la aplicarea Split TVA se va face la sfârșitul anului fiscal, dar nu mai devreme de un an de la data la care au optat pentru aplicarea Split TVA (dacă nu va exista obligația aplicării Split TVA).

D. Contul/conturile de TVA
– Contul/conturile vor fi deschise, în funcție de operațiunile derulate, precum și de monedă, la
instituții de credit sau la unități ale Trezoreriei Statului.
– Contul/conturile vor fi deschise în lei și, după caz, în valută.
– Utilizarea contului/conturilor va fi limitată.
– Este interzisă retragerea de numerar din acest cont / conturi.
– Transferul din acest cont/conturi în alt cont al beneficiarului (dar nu de TVA) se poate efectua fără aprobarea organului fiscal.
– Contul de TVA va putea fi executat silit numai pentru plata TVA.

E. Operațiunile pentru care se aplică prevederile referitoare la plata defalcată a TVA Split TVA se va aplica pentru toate livrările de bunuri și prestările de servicii taxabile din punct de vedere al TVA conform prevederilor Codului Fiscal. Astfel, persoanele impozabile, cu excepția instituțiilor publice, înregistrate în scopuri de TVA, au obligația de a efectua plata contravalorii TVA în contul de TVA al furnizorului / prestatorului care aplică Split TVA.
Totodată, persoanele impozabile care aplică Split TVA au obligația de a efectua plata contravalorii TVA din contul de TVA.
Excepții de la această regulă sunt prevăzute pentru plățile care nu se efectuează direct de beneficiar către furnizor/prestator, plățile în natură, plățile prin compensare, plățile reprezentând TVA decontată între membrii unui grup fiscal unic, plățile într-un cont de garanții, escrow sau alt cont similar la dispoziția furnizorului/prestatorului (care nu va aplica Split TVA), plățile în cazul finanțărilor acordate de instituțiile de credit și instituțiile financiare nebancare prin preluarea creanțelor.

F. Principale sancțiuni prevăzute pentru neaplicarea Split TVA
– În cazul în care nu se respectă obligația plății TVA de către beneficiari în contul de TVA al furnizorului, acesta nu are obligația de a vira suma în contul de TVA propriu.
– În situația efectuării unei plăți eronate, dacă beneficiarii bunurilor sau serviciilor (cei care aplică Split TVA precum și cei care nu aplică Split TVA) nu achită taxa în contul de TVA al furnizorului în termen de maxim 7 de zile lucrătoare de la data efectuării plății eronate, fără a depăși 30 de zile de la data plății eronate, iar furnizorul nu va vira/depune taxa în contul de TVA propriu în cadrul aceluiași termen, vor fi sancționați cu 0,06%/zi din valoarea TVA plătită eronat.
– În situația efectuării unei plăți eronate, dacă beneficiarii bunurilor sau serviciilor (care nu aplică Split TVA) nu achită taxa în contul de TVA al furnizorului în termen de maxim 30 de zile de la data plății eronate, iar furnizorul nu va vira / depune taxa în contul de TVA propriu în cadrul aceluiași termen, vor fi sancționați cu 50% din valoarea TVA plătită eronat.
– În situația efectuării unei plăți eronate, dacă beneficiarii bunurilor sau serviciilor (care aplică Split TVA) nu achită taxa în contul de TVA al furnizorului în termen de maxim 30 de zile de la data plății eronate, iar furnizorul nu va vira / depune taxa în contul de TVA propriu în cadrul aceluiași termen, vor fi sancționați cu 10% din valoarea TVA plătită eronat.
– Debitarea contului de TVA de către titular cu alte sume, fără a fi reîntregită suma în termen de 7 zile lucrătoare de la data debitării eronate, fără a se depăși 30 de zile lucrătoare de la data debitării eronate, va fi sancționată cu 0,06%/zi din suma debitată eronat.
– Debitarea contului de TVA de către titular cu alte sume, fără a fi reîntregită suma în termen de 30 de zile lucrătoare de la data debitării eronate, va fi sancționată cu 50% din suma debitată eronat.
– Nerespectarea obligației de comunicare a contului / conturilor de TVA va fi sancționată cu amendă de la 2.000 lei la 4.000 lei.

G. Beneficii acordate pentru aplicarea Split TVA
Societățile care optează pentru aplicarea Split TVA după 01.01.2018 beneficiază de o reducere cu 5% a impozitului pe profit/pe veniturile microîntreprinderilor aferent perioadei în care aplică Split TVA.

În Monitorul Oficial nr. 1005 / 19.12.2017 a fost publicată HG 905 privind Registrul general de evidență a salariaților (denumită în continuare “HG 905”). Modificările introduse de HG 905 vizează atât structura Registrului, cât și informațiile solicitate spre înregistrare în ceea ce privește personalul angajat.
Odată cu intrarea în vigoare a HG 905, vechea reglementare din materie privind Registrul general de evidență a salariaților, anume HG 500/2011, a fost abrogată. HG 905/2017 a intrat în vigoare la data de 19 decembrie 2017, cu excepția prevederilor referitoare la sancțiunile contravenționale prevăzute de lege, acestea din urma intrând în vigoare la data de 29 decembrie 2017.

Prin urmare HG 905 elimină structura duală a Registrului General de evidență a salariaților (denumit în continuare ”Registrul”), stabilind astfel un registru unic, atât pentru persoanele aparținând dreptului privat cât și celor din domeniul public.
În ceea ce privește înregistrarea în Registru a datelor pentru persoanele care urmează să desfășoare activitate în baza unui contract individual de muncă, HG 905 stabilește faptul că acestea se vor publica anterior începerii activității angajatului.

În același sens, angajatorii care au înființat sucursale, agenții, reprezentanțe sau unități fără personalitate juridică, cărora le-au delegat competența încadrării personalului, pot delega acestora și competența înființării Registrului, completării și transmiterii datelor în Registru, în numele angajatorului.

Un element de noutate în ceea ce privește obligația de înființare și completare a Registrului constă în obligarea reprezentanțelor organizațiilor internaționale acreditate în România să efectueze această procedură.
HG 905 le permite angajatorilor să încheie un contract de prestări servicii cu societăți specializate în completarea și transmiterea datelor din Registru. Prevederea permite externalizarea acestor îndatoriri doar în cazul în care prestatorul de servicii activează în condițiile prevederilor legale în vigoare, inclusiv ale celor privind protecția datelor cu caracter personal.

De asemenea, angajatorii au obligația de a notifica, în scris, inspectoratul teritorial de muncă competent, despre încheierea contractelor de prestări servicii menționate în paragraful anterior, în termen de 3 zile lucrătoare de la data încheierii acestuia.
În ceea ce privește elementele solicitate spre a fi introduse în Registru, HG 905 prevede un termen de 20 de zile lucrătoare pentru publicarea oricărei modificări a salariului de bază lunar brut, indemnizații ori alte sporuri. Cu titlu de excepție, modificările produse de la data intrării în vigoare a HG 905 și până la data de 31 martie 2018 se vor putea introduce până la data de 31 martie 2018.

Referitor la extrasele din Registru ce pot fi solicitate de către angajatori, HG 905 stabilește faptul că acestea vor putea fi eliberate de către autoritatea competentă, la cererea unui salariat/fost salariat, numai în cazul în care angajatorul se află în imposibilitate de a elibera documentul în cauză.

În final, regimul contravențiilor a suferit mici schimbări față de vechea reglementare, cea mai importantă dintre acestea fiind sancționarea netransmiterii datelor angajatorului și ale angajatului, prevăzute de HG 905, cu o amendă de 20.000 LEI pentru fiecare angajat aflat în conflict cu legea.

Autor: Dan Dascălu, Partener, D&B David și Baias

•    2017, un an care va rămâne în istoria dreptului fiscal ca unul al provocărilor şi surprizelor legislative dintru început până la final

Când în sfârşit credeam că le-am văzut pe toate în cursul anului 2017 în materie de ”Revoluție Fiscală” şi că ne-am putea bucura de o bine meritată pauză în aşteptarea provocărilor pe care eram și suntem siguri că anul ce vine ni le rezervă, am realizat totuşi încă o dată că şi în acest domeniu este pe deplin adevărată zicala din fotbal că meciul se joacă până când fluieră arbitrul finalul de meci şi trebuie să rămâi concentrat pe balon, pentru că altfel, până în ultimul moment, surprize pot încă să apară.

Astfel, în 27 decembrie 2017, Guvernul a adoptat OUG nr.116/2017 pentru a face posibilă plata de premii către funcţionarii Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală („ANAF”) prin alocarea unei cote de 15% din încasările provenind din obligaţii fiscale principale şi accesorii ca urmare a unor impuneri suplimentare, din valorificarea bunurilor confiscate în cazul de contravenţii constatate de ANAF, precum şi din prejudiciile şi confiscările de sume din dosare penale iniţiate ca urmare a unor sesizări ale funcţionarilor ANAF. Faţă de aşteptatul și inevitabilul impact al acestui act normativ asupra contribuabililor, credem că se impune formularea unor comentarii sumare în privinţa sa, mass-media semnalând deja apariţia sa, fără a îi „diseca” însă şi conţinutul.

•    Contextul în care a apărut şi a fost adoptată OUG nr. 116/2017

Desigur că oricine a urmărit procesul legislativ din domeniu trebuie să fi observat deja că dispoziţiile din cuprinsul OUG nr.116/2017 au fost pentru prima oară puse în dezbatere publică la începutul lunii decembrie 2017, atunci când a fost lansat un proiect de ordonanţă de urgenţă¹ vizând modificarea şi completarea Legii evaziunii fiscale nr.241/2005, cu privire la care am formulat la momentul respectiv o serie de comentarii punctuale din perspectiva incriminării total nejustificate a nereţinerii la sursă². Nu am abordat la acel moment şi subiectul dispoziţiilor din cuprinsul proiectului legislativ referitoare la acordarea de premii salariale funcţionarilor Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, întrucât mult grave prin impactul lor direct asupra contribuabililor ni s-au părut aspectele ce făceau obiectul principal de reglementare al respectivului proiect, chiar dacă nici cele ce fac obiectul OUG nr.116/2017 nu sunt deloc de neglijat, după cum vom arăta. Ulterior, subiectul părea că a fost cu totul abandonat, urmând eventual a fi reluat în cursul anului 2018, astfel că nu am mai revenit asupra lui, aşteptând să vedem încotro se îndreaptă lucrurile. Nu a fost să fie însă aşa, pentru că în ultimele zile ale lunii decembrie 2017, aveau să apară din nou ”în dezbatere publică” dispoziţiile mai sus-menţionate referitoare la premiile salariale acordate funcţionarilor ANAF din încasările acestei instituţii.

În plină vacanță de Crăciun pentru o mare parte a companiilor din sectorul privat, Guvernul a  adoptat OUG nr.116/2017. Acesta este un act normativ cu bune intenţii, scopuri declarate perfect justificate şi pe deplin acceptabile, anihilate însă de utilizarea unor concepte legislative care credem că nu sunt în acord cu dispoziţiile constituţionale şi nici nu sunt corelate cu dispoziţiile altor legi şi în plus ridică  serioase semne de întrebare din perspectiva proporţionalităţii şi cea a echităţii fiscale

Cu titlu preliminar, trebuie să precizăm cu tărie că nivelul salarizării funcţionarilor ANAF reprezintă o problemă extrem de importantă şi de sensibilă pentru întreaga societate,  acesta fiind în mod evident un criteriu important în asigurarea continuă a unor resurse de personal de înaltă calitate umană şi profesională ale acestei instituţii, care să manifeste interes pentru a ocupa şi a-şi păstra în timp funcţiile publice respective. Aceasta reprezintă practic o chestiune cheie nu doar pentru statul român, pentru că pe această cale sunt asigurate resurselor financiare pentru o bună finanţare a serviciilor publice, ci şi pentru contribuabili, care au nevoie acută de a beneficia de servicii de administrare fiscală de calitate. În această activitate trebuie deci să fie implicate persoane care să fie interesate pentru munca pe care o derulează şi din perspectivă materială, prin plata unor salarii corespunzătoare, pentru că nimeni nu poate să accepte la nesfârşit o salarizare modestă, iar, în cele din urmă, tot cei mai buni dintre funcţionarii Fiscului vor încerca să-şi găsească alte ocupaţii, mai bine remunerate.

O spunem deci răspicat şi fără nicio rezervă pentru ca demersul nostru să nu fie unul greşit înţeles: funcţionarii ANAF trebuie să aibă salarii mari, pentru ca în acest fel întreaga societate va avea de câştigat. Că aceasta este soluţia potrivită o dovedeşte schimbarea fundamentală a politicii salariale a statului român în privinţa magistraţilor, în urmă cu mai bine de două decenii, cumulată cu un proces foarte selectiv de triere a candidaţilor care îşi doresc să o practice, elemente absolut necesare pentru creşterea nivelului actului de justiţie, care ar trebui să fie cu siguranţă urmată şi în domeniul fiscal, desigur, alături de alte mecanisme ce ar trebui implementate concomitent (selecţia, educaţia iniţială şi continuă a personalului, tehnologizarea etc.), dată fiind importanţa capitală pe care o are această activitatea de realizare a veniturilor publice.

În schimb, ceea ce OUG nr.116/2017 îşi propune să aducă nu are nimic de-a face cu valorizarea muncii funcţionarilor publici ANAF, ci, practic reprezintă o introducere pe uşa din spate a legislaţiei noastre a unor dispoziţii legale şi practici aferente acestora de tristă amintire, cunoscută anterior sub denumirea „stimulente” acordate funcţionarilor fiscului, abandonate de ceva vreme spre uşurarea contribuabililor, odată cu adoptarea legislaţiei referitoare la salarizarea unitară a personalului bugetar, date fiind anomaliile pe care le generau³. Conceptul de ”stimulente” este reluat acum sub o formă uşor cosmetizată, care nu poate însă să acopere marile deficienţe de ordin conceptual care afectează măsura legislativă.

În primul rând, OUG nr.116/2017 vorbeşte despre înfiinţarea unei activităţi a ANAF începând cu 1 ianuarie 2018, finanţată integral din venituri proprii (sic!), din care această instituţie poate reţine o cotă de 15% din încasările provenind din obligaţii fiscale principale şi accesorii ca urmare a unor impuneri suplimentare, din valorificarea bunurilor confiscate în cazul de contravenţii constatate de ANAF, precum şi din prejudiciile şi confiscările de sume din dosare penale iniţiate ca urmare a unor sesizări ale funcţionarilor ANAF. Ceea ce „uită” însă să ne spună actul normativ este care anume ar fi activitatea pe care ANAF o va înfiinţa cu această ocazie (?!). Cum cu aceeași ocazie nu a fost modificat şi Codul de procedură fiscală, pentru specialiştii acestei materii, răspunsul la această întrebare este mai simplu decât cel din celebra ghicitoare referitoare la „pălaria într-un picior”, fiind evident că activitatea care va genera ”venituri proprii” este tocmai o parte din activitatea de administrare fiscală, anume, controlul fiscal şi colectarea.

Mult mai grav este însă ceea ce actul normativ încearcă să ascundă în prea multe cuvinte – sperând probabil că astfel va trece neobservat – și anume, motivul pentru care ANAF ar reține 15% din încasările bugetare ca venituri aferente activităţii finanţate integral din venituri proprii, acesta ajungând să sugereze, de fapt, că asemenea sume stabilite în sarcina contribuabililor ar fi în cele din urmă veniturile proprii ale ANAF. În alte cuvinte, ceea ce în realitate stabileşte OUG nr.116/2017 este că sumele aferente impozitelor şi taxelor încasate în procedura de inspecţie fiscală sau cele reprezentând prejudiciile aferente unor evaziuni de evaziune fiscală nu mai sunt practic venituri ale statului, aşa cum Codul de procedură fiscală o spune (art.17) în aplicarea dispoziţiilor Constituţiei (art.56) și pe care ANAF doar le administrează, ci devin venituri proprii ale acestei instituţii publice, pentru simplu motiv că se ocupă de ele.  

Neconstituţionalitatea unei asemenea măsuri rezultă credem din aceea că sumele încasate ca impozite datorate statului de către contribuabili sunt menite a alimenta bugetul public consolidat şi nevoile întregii societăţii româneşti şi urmează a se întoarce apoi sub forma de alocări bugetare pentru a acoperi cheltuielile salariale ale funcţionarilor ANAF, doar în strânsă corelare cu celelalte nevoi de ordin bugetar ale instituţiilor statului, vor rămâne practic de aici încolo la dispoziţia exclusivă a acestor funcţionari, ca şi cum această porţiune din taxele şi impozitele ar fi instituită doar pentru plata salariilor acestei instituţii care se ocupă de colectarea lor la buget. Chiar dacă o analiză tehnică de detaliu ar evidenţia cu siguranţă necorelarea actului normativ cu normele aplicabile în domeniul legislaţiei finanţelor publice, ne mărginim pentru moment la a pune doar câteva alte întrebări, desigur, la fel de absurde ca însăşi măsura legislativă analizată, dar, de ce nu, plauzibile, în situaţia dată, cum ar fi: de ce sunt venituri proprii ale ANAF doar sumele reprezentând încasări din impuneri suplimentare şi cele similare mai sus-expuse, iar nu toate încasările bugetare, pentru că tot aceeaşi instituţie derulează activităţi de administrare fiscală pentru ele (e.g. colectarea)? Sau, de ce doar 15%, iar nu 50% sau chiar 85% din aceste sume considerate „venituri proprii” ale instituţiei să fie păstrate pentru plata de premii salariale pentru funcţionarii ANAF? De ce doar ANAF şi nu şi celelalte instituţii care colectează taxe şi impozite să-şi înfiinţeze o asemenea activitate proprie de administrare fiscală a sumelor respective, nu ca venituri ale bugetului general consolidat, ci ca venituri proprii?

Şi, în fine, atât timp cât se acceptă alocarea ca atare a unei cote-părţi din încasările din impozite şi taxe către cei chemaţi să le realizeze, de nu s-ar lansa în discuţie o „externalizare” a activităţii de control fiscal către entităţi private, care, gestionând potrivit criteriilor de eficienţă specifice mediului economic, ar putea să genereze şi mai multe resurse pentru stat, cum asemenea experimente legislative se derulează în unele jurisdicţii non-europene în prezent (deşi, în Franţa, acesta a fost considerat atunci la momentul la care a fost aplicat a fost aplicat, sub denumirea de Ferma Generală, una dintre cauzele decisive care au declanşat Revoluţia din 1789).

În al doilea rând, OUG nr.116/2017 încercă, aşa cum anticipam mai sus, să dea o aparenţă de legitimitate măsurii legislative pe care o conţine, în contextul în care, nu de multă vreme, legiuitorul a adoptat o lege a salarizării unitare a personalului bugetar de la care în mod indirect OUG nr.116/2017 derogă în mod semnificativ. Astfel, am dori să readucem în atenţie că în ultimii ani s-a vorbit destul de intens în societatea noastră de nivelul salarizării în cadrul instituţiilor publice şi, mai mult, despre necesitatea asigurării unui sistem unitar de salarizare în cadrul sistemului public, care a fost pus în aplicare odată cu adoptarea Legii cadrul nr. 284/2010, ocazie cu care a fost abandonat mai vechiul sistem al stimulentelor acordate salariaţilor fiscului, făcându-se însă şi ajustări salariale care să compenseze trecerea la noul sistem salarial pentru această categorie de funcţionari. Ulterior, după discuţii îndelungi şi dezbateri, inclusiv în contradictoriu cu sindicatele din diferitele domenii de activitate ale economiei naţionale,  a fost adoptată o nouă lege unitară a salarizării (Legea nr. 153/2017), menită a corecta unele discrepanţe observate în practică în legătură cu reglementarea anterioară, dar şi pentru a permite creşteri salariale pentru funcţionarii bugetari, potrivit planificării în timp propuse de programul de guvernare.

Desigur, în continuare se pot purta discuţii şi se pot exprima nemulţumiri despre modul în care legiuitorul nostru a decis să „valorizeze” la nivelul societăţii munca diferitelor categorii de funcţionari publici şi, respectiv, a altor categorii de personal ale căror salarii sunt plătite de la bugetul de stat, iar asemenea chestiuni ar trebui analizate cu seriozitate şi pe îndelete, pentru a stabili ce anume trebuie stabilit, prin consens social, a fi prioritar pentru noi toţi ca trebuind a fi plătit mai mult, în condiţiile în care resursele publice sunt totuşi limitate.

Fără dorinţa de a intra în prea multe detalii tehnice, trebuie totuşi să arătăm că ceea ce este important este faptul că legislaţia salarizării unitare este menită a promova valoarea individuală, prin dezvoltarea unui sistem de distribuire a resurselor bugetare alocate pentru cheltuielile de personal (art.1 din Legea nr.153/2017). Sunt stabilite totodată o serie de principii  incidente în aplicarea sa (a se vedea art.6 din Legea nr.153/2017), printre care şi acela al importanţei sociale a muncii (în sensul că salarizarea personalului din sectorul bugetar, prin stabilirea indicilor de salarizare reglementaţi, se realizează în raport cu responsabilitatea, complexitatea, riscurile activităţii şi nivelul studiilor) sau cel al transparenţei mecanismului de stabilire a drepturilor salariale (în sensul asigurării predictibilităţii salariale pentru personalul din sectorul bugetar). Or, deşi face referire la aplicarea unor reguli limită din noua lege de salarizare unitară a personalului bugetar, care reprezintă practic nişte simple detalii de ordin numeric, OUG nr.116/2017 calcă în picioare înseşi principiile de bază ale reglementării cadrul din domeniul salarizării unitare. Astfel, această ordonanţă face practic mai importanţi nişte funcţionari ai statului în procesul de salarizare, nu prin urmarea regulilor pe care însuşi acesta le-a stabilit ca fiind aplicabile tuturor funcţionarilor bugetari, ci prin crearea unor reguli speciale prin care nu se modifică indicii salariali unitari, ci se alocă practic direct o parte din marea „plăcintă” a încasărilor bugetare din care se stabilesc salariile tuturor funcţionarilor din sistem (inclusiv celor din ANAF) direct către funcţionarii ANAF.

Deci, în loc să se modifice, aşa cum ar fi fost firesc indicii de salarizare bugetară pentru această categorie de funcţionari bugetari în legea cadru de salarizare, creându-se desigur şi proceduri de evaluare şi selecţie, pentru a se face diferenţierea la salarizare între diferiţii funcţionari fiscali, în funcţie de implicarea lor în activitatea de administrare fiscală, se creează practic un statut privilegiat acestora din urmă, pentru a beneficia de alocări directe de bugete salariale din sumele reprezentând încasările bugetare ale statului, menite a conduce în caz de creştere a lor la o alocare corespunzătoare la nivelul întregii societăţi şi, în mod indirect, al aparatului bugetar, încercând a se crea aparenţa unei activităţi finanţate din venituri proprii, pentru a se putea astfel susţine necesitatea aplicării unui tratament salarial mai favorabil pentru această categorie de funcţionari decât cel care i-ar fi fost în mod normal aplicabil, conform legii salarizării unitare.

În al treilea rând, deşi în dorinţa sa de a se îndepărta pe cât posibil de stimulentele din vechea reglementare fiscală, OUG nr.116/2017 condiţionează alocarea sumelor ca venituri proprii pentru plata de premii pentru funcţionarii ANAF de pronunţarea unei hotărâri judecătoreşti definitive, iar nu de simpla emitere a deciziilor de impunere/ formulare a sesizărilor penale/ întocmire a unor procese verbale de constatare a contravenţiilor prin care se şi confiscă anumite bunuri, un progres desigur faţă de vechea reglementare, acesta rămâne practic totuşi unul marginal pentru contribuabili, prin impactul de ansamblu pe care este de aşteptat ca acest act normativ să îl aibă, mai ales în condiţiile în care recompensa funcţionarilor publici nu este dublată şi de răspunderea materială a acestora, care să fie consacrată ca atare în cadrul actului normativ, pentru asigurarea unui minim echilibru absolut necesar funcţionării mediului fiscal.

Astfel, este evident că o condiţionare a alocării sumelor efective cu titlu de încasări bugetare ca „venituri proprii” ale ANAF ar trebui să tempereze efectele unui „avânt” nejustificat al funcţionarilor fiscali, pentru că ce anume va intra efectiv sau nu în această categorie va fi rezultatul unei decizii a unui judecător, care are o poziţie independentă de părţile disputei fiscale (ANAF şi contribuabili), fiind chemat să pronunţe o soluţie în acord cu legea.

Cu toate acestea, nu trebuie să uităm că legile noastre fiscale sunt de atâtea ori neclare şi interpretabile, iar misiunea judecătorilor complicată, mai ales faţă de lipsa unor instanţe specializate. De multe ori contribuabilii resimt o abordare formalistă a acestora din urmă în soluţionarea disputelor fiscale, mult prea adesea percepută la nivelul societăţii în ansamblul său chiar ca un sentiment de injustiţie fiscală. Or, o creştere semnificativă a numărului acestor dispute, ca urmare a unei abordări şi mai agresive a funcţionarilor fiscali, alimentată de tentaţia firească a creşterilor salariale ce pot fi astfel obţinute, va duce în mod inevitabil şi la o creştere a sentimentului negativ pe care contribuabilii îl vor resimţi acut din această perspectivă, motiv pentru care este absolut necesară şi o responsabilizare a funcţionarilor fiscali, cu atât mai mult cu cât în aceste zile se vorbeşte atât de intens în spaţiul public despre necesitatea legiferării unei răspunderi materiale a magistraţilor, în condiţii mult mai stricte decât în reglementările prezente.

Pe de altă parte, nu trebuie uitat că în trecutul recent, contribuabilii oneşti şi care au resurse financiare au resimţit un alt sentiment extrem de negativ în legătură cu activitatea de administrarea fiscală, anume, că sunt practic de prea multe ori o „ţintă” convenabilă şi facilă a organelor fiscale, pentru a suporta sume mai mari decât cele datorate, sau pentru a răspunde în locul altor contribuabili necinstiţi şi fără resurse, în timp ce aceştia nu erau deloc controlaţi sau, şi controlaţi fiind, în lipsă de resurse, nu aveau cu ce să plătească. În aceste condiţii, chiar dacă după dispute de ani de zile, uneori cu intermezzo-uri de natură penală, ajungeau să câştige, costurile suportate, nu doar cu consultanţii şi avocaţii, ci uneori pentru a plăti sumele stabilite în sarcina lor sau pentru a garanta executarea acestora, rămâneau semnificative, fiind de puţine ori recuperate şi, oricum, nu în totalitate. Din păcate, însă, unii dintre aceştia, chiar au ajuns în insolvenţă şi faliment, întrucât efectul executoriu al actelor de impunere sau cel preventiv al măsurilor asigurătorii a fost practic devastator, fiindu-le imposibil să-şi mai revină, după ani de zile, când câştigau bătălia cu organele fiscale.

Este credem deci extrem de previzibil ca OUG nr.116/2017 să stimuleze comportamentele echipelor de control fiscal spre a viza exact contribuabilii care au bani, pentru că încasarea sumelor stabilite în acest fel este una dintre condiţiile alimentării bugetului activităţii cu „venituri proprii” reglementate de acest act normativ, fiind de aşteptat ca fenomenul evazionist sau de încălcare a legii fiscale să nu mai facă în niciun fel obiectul interesului, dacă nu are şi capacitate de finanţare a sumelor stabilite în sarcina contribuabililor, ceea ce desigur nu corespunde cerinţelor de echitate socială şi egalitate în faţa legii, chiar şi dacă în cele din urmă actele de impunere vor fi anulate sau persoanele pentru care s-au făcut sesizări penale nu vor fi condamnate. Astfel, consumul de nervi, energie, timp şi bani pentru aceşti contribuabili vor rămâne o realitate de neîndepărtat şi de necompensat nici măcar parţial, pentru că integral este oricum de neconceput, în timp ce cei vinovaţi de toate acestea, doar pentru că au forţat în mod nejustificat aplicarea legii, în dorinţa de a acumula cât mai multe sume în fondul de „stimulente”, nu vor răspunde în niciun fel, atât timp cât Noul Cod de procedură fiscală prevede exclusiv răspunderea statului pentru prejudiciile create prin acte administrative nelegale, spre deosebire de vechiul Cod, în care răspundeau şi funcţionarii fiscali vinovaţi, potrivit regulilor de drept comun din contenciosul administrativ.

Or, tocmai această latură este total scăpată din vedere de OUG nr.116/2017, care, proclamând nevoia de recompensare a funcţionarilor fiscali din înseşi sumele pe care urmează să le stabilească în sarcina contribuabililor, devenind practic titularii unui veritabil „onorariu de succes” din sumele reprezentând impozitele şi taxele datorate de aceştia din urmă statului, „uită” că întotdeauna orice sistem de recompensă nu poate să meargă decât mână în mână cu răspunderea celor care beneficiază de el. Dacă acest apetit crescut pentru stabilire de sume suplimentare pentru a obţine venituri salariale mai mari nu va fi din varii motive limitat de judecători prin anularea sau infirmarea actelor întocmite de către organele fiscale (e.g. lege neclară, lipsa unor instanţe specializate, incapacitatea contribuabilului de a purta disputa etc.), statul va câştiga, din colectarea unor sume suplimentare la buget, iar cei supuşi unor asemenea măsuri vor rămâne doar cu sentimentul de inechitate fiscală. În schimb, şi contribuabilii care care vor câştiga în cele din urmă în litigiul contra statului, recuperând apoi dobânzi sau daune pentru actele nelegale ale acestor funcţionari publici, tot vor pierde în mod indirect, întrucât, alături de ceilalţi cetăţeni vor suporta scăderea sumelor cuvenite bugetului, ca urmare a plăţilor făcute pentru acoperirea prejudiciilor generate de funcţionarii care, dorind să-şi crească propriile venituri, nu sunt chemaţi să şi răspundă material în mod direct, pentru situaţiile în care ar greşi, putând să ridice ulterior senin din umeri şi să spună că doar au aplicat legea fiscală, crezând că procedează în mod corect.

În fine, sunt o serie de alte aspecte criticabile în cuprinsul OUG nr.116/2017, cum ar fi delegarea legislativă a procedurilor aferente constituirii şi funcţionării activităţii generatoare de venituri proprii şi respectiv a acordării de premii pe cale de ordin al Ministrului finanţelor publice, respectiv, al Preşedintelui ANAF, în condiţiile în care în discuţie sunt sume importante de bani, iar modul în care acestea se vor constitui şi, respectiv, utiliza ar trebui să facă obiectul unui act cu putere de lege. Cum la fel de criticabile sunt unele dintre aspecte evidenţiate în Nota de fundamentare a OUG nr.116/2017 în susţinerea motivelor adoptării actului normativ, în special din perspectiva modului în care acestea sunt prezentate. Astfel, unele tendinţele invocate în cuprinsul Notei de fundamentare s-ar putea dovedi îngrijorătoare – este, de exemplu, cazul numărul situaţiilor de încetare în cursul primelor trei trimestre ale anului 2017 a raporturilor de funcţie ale funcţionarilor ANAF. Cu toate acestea, documentul menţionat nu are precizia necesară pentru a contura dimensiunea reală a fenomenului reliefat, prin evidenţierea procentajului pe care îl reprezintă această cifră din numărul total de funcţionari ANAF, poziţiile pe care le ocupa funcţionarii care au plecat, variaţia în timp a acestui fenomen şi, în special, prin ce diferă anul 2017 faţă de anii anteriori etc.

În plus, alte aspecte reliefate ca motive pentru adoptarea actului normativ, cum ar fi presiunea la care sunt supuşi funcţionarii ANAF cu ameninţări din partea celor controlaţi, chiar cu plângeri penale nu sunt întâlnite doar în cazul acestora, poziţia altor funcţionari ai statului fiind poate chiar şi mai expusă din această perspectivă, fără ca cineva să-şi fi pus vreodată problema ca aceştia să păstreze în mod direct o parte dintre sumele cu care operează în actele lor (e.g. judecătorii, procurorii, poliţiştii etc.). Or, desigur, este o diferenţă salarială între aceste categorii de personal bugetar, dar, după cum arătam mai sus, un sistem de salarizare unitară nu poate permite în niciun caz aproprierea directă a unei părţi din sumele de bani ale bugetului de stat de către cei implicaţi în administrarea lor. Mai mult, dacă ne raportăm la luarea în considerare în cadrul acestor „venituri proprii” a sumelor reprezentând prejudiciile de infracţiune de evaziune fiscală pentru care s-au pronunţat condamnări la sesizarea organelor fiscale, ne aflăm practic în singura situaţie în care o persoană (funcţionarul fiscal) este recompensat pentru că şi-a făcut treaba (i.e. a formulat o sesizare penală pentru că a identificat fapte ce ar putea să constituie elementele constitutive ale unei asemenea infracţiuni) în condiţiile în care dacă nu ar fi făcut-o, săvârşea la rândul său o infracţiune, conform Codului penal.

În concluzie, o analiză sumară evidenţiază că OUG nr.116/2017, adoptată în mare grabă la finalul anului care tocmai s-a încheiat, suferă de o serie de carenţe structurale şi conceptuale majore, cel mai probabil încălcând Constituţia şi nefiind corelată cu alte acte normative esenţiale din domeniul fiscal şi bugetar, iar impactul său asupra contribuabililor oneşti ne aşteptăm să fie unul devastator, întrucât chiar dacă banii nu vor ajunge la funcţionarii fiscali înainte de finalizarea cu succes pentru aceştia din urmă a litigiului dintre cele două părţi, contribuabilii vor fi afectați, pentru că vor avea de finanţat activitatea în toată aceasta perioadă, în condiţiile în care resursele lor vor fi afectate de actele de impunere, precum şi diferitele costuri aferente ducerii acestui litigiu. Or, dacă acest fenomen se va intensifica şi chiar generaliza, în mod previzibil, alimentat fiind, precum o flăcară mocnită de un jet proaspăt de oxigen, de speranţa unor câştiguri salariale suplimentare pentru funcţionarii fiscului, fără însă nici un fel de riscuri sau răspundere personală, este cu adevărat greu de estimat câţi dintre contribuabilii oneşti vor putea face față acestei noi provocări de natură fiscal-bugetară.

Fiind la început de an, însă, rămâne, desigur, speranţa ca Noul An să aducă acte normative mai bune, iar măsura legislativă mai sus-menţionată să fie eliminată sau măcar corectată în mod corespunzător cu ocazia adoptării ordonanţei prin lege sau printr-o altă ordonanţă de urgenţă, iar la extrem, în măsura în care va ajunge să fie sesizată, rămâne totuşi Curţii Constituţionale să înlăture anomaliile semnalate cu privire la colectarea sumelor cuvenite statului ca impozite şi taxe.

[1] A se vedea http://www.mfinante.ro/pagina.html?pagina=acasa&d-2575674-p=2&locale=ro&menu=Transparenta&categoriebunuri=proiecte-acte-normative
[2] https://www.hotnews.ro/stiri-opinii-22174885-modificarea-legii-evaziunii-fiscale-pentru-incriminarea-neretinerii-sursa-partea-nevazuta-icebergului-fiscal-recent-lansat-apa.htm
[3] Se arată, de exemplu, într-un material din mass-media că veniturile din stimulente ale funcţionarilor fiscului ajunseseră să depăşească veniturile salariale – http://www.hotnews.ro/stiri-esential-7928459-veniturile-functionarilor-ministerul-finantelor-aprilie-2010-stimulentele-mai-mari-decit-salariile.htm