Autor: Raluca Popa, Partener Asociat, Departamentul de Asistență Fiscală și Juridică, EY România

În contextul planului de acțiune BEPS, țările au agreat să implementeze anumite măsuri care să asigure rezolvarea disputelor internaționale legate de aplicarea tratatelor de evitare a dublei impuneri într-o manieră rapidă, eficientă și adecvată. Drept urmare, Organizația pentru Cooperare și Dezvoltare Economică (OCDE) și-a propus să monitorizeze anual statusul procedurilor de acord amiabil de la nivelul fiecărei țări. Publicat recent, raportul OCDE pentru anul 2018, care ne arată numărul de proceduri de acord amiabil inițiate în fiecare țară precum și numărul de cazuri soluționate, plasează România pe ultimele locuri în Europa.

De ce se acordă atât de multă importanță procedurii de acord amiabil (pe scurt, “MAP”, de la „mutual agreement procedure”)? Pentru că vizează rezolvarea disputelor internaționale în materie de fiscalitate și, în contextul actual, în care tranzacțiile și modelele de afaceri se globalizează, astfel de dispute sunt din ce în ce mai frecvente.

Un exemplu clasic este cel al disputelor legate de prețurile de transfer. Dacă avem o tranzacție între două societăți afiliate din state diferite, iar autoritățile dintr-o țară ajustează/cresc prețul acestei tranzacții, în țara respectivă se va plăti mai mult impozit pe profit. În același timp, pentru a nu avea dublă impozitare, autoritățile fiscale din celălalt stat ar trebui să accepte această ajustare de preț și să permită celeilalte societăți să își mărească cheltuielile, diminuându-și astfel impozitul pe profit cu o sumă echivalentă.

Însă, în ultimul timp, vedem tot mai multe cazuri din afara sferei prețurilor de transfer care fac obiectul procedurilor de acord amiabil. La nivel statistic, conform raportului OCDE, majoritatea cazurilor de acord amiabil nu vizează sfera prețurilor de transfer. România nu face excepție – în 2018, din cele opt cazuri închise, numai două au vizat problema prețurilor de transfer.

Mai mult, în contextul dezvoltărilor internaționale recente – cum este cazul instrumentului multilateral care modifică tratatele de evitare a dublei impuneri – se pune tot mai mult accent pe procedura de acord amiabil, nu numai ca modalitate de soluționare a disputelor, ci și ca instrument de stabilire a drepturilor de impozitare. De exemplu, conform instrumentului multilateral, regulile “clasice” de stabilire a rezidenței din vechile tratate de evitare a dublei impuneri ar trebui substituite cu o procedură de acord amiabil.

Aspectele de natură tehnică cu privire la procedura de soluționare a unui acord amiabil în contextul legislației românești, europene și internaționale prezintă o mare complexitate. Astfel de proceduri sunt de regulă destul de îndelungate și de multe ori se continuă cu o procedură de arbitraj.

Dacă ne uităm la România, conform raportului OCDE, numărul de aplicații de MAP depuse în anul 2018, față de anul 2017, a înregistrat o creștere de 75% (21 de aplicații depuse în 2018 vs. 12 în 2017), creșterea medie la nivel european fiind de 43%.

În privința numărului de cazuri închise de România în anul 2018 (față de numărul de cazuri în derulare la începutul anului, plus solicitările nou primite în cursul anului 2018), rata de soluționare este de 14%, care se află mult sub media europeană de 27%.

Comparativ, țări precum Polonia sau Ungaria au înregistrat rate de soluționare similare cu România. Pe de altă parte, Bulgaria are o rată de soluționare de 37%.

Dincolo de aceste procente, mai relevant este modul în care aceste proceduri au fost soluționate. În cazul României, raportul OCDE  ne arată că: din 8 aplicații închise în anul 2018, două s-au închis prin respingerea accesului la procedură, două prin retragerea contribuabilului, iar două au fost rezolvate intern (unilateral). Astfel, au rămas doar două cazuri în care procedura amiabilă a fost închisă efectiv, însă în niciunul dintre acestea nu s-a eliminat dubla impunere.

Practic, niciunul din cele opt cazuri ‘închise’ de România nu a fost soluționat prin anularea totală sau măcar parțială a dublei impuneri. Acest lucru este interesant mai ales pentru că, în conformitate cu raportul OCDE, înțelegem că România este și singura țară UE[1] care nu a reușit să elimine dubla impunere pentru niciunul din cazurile închise în anul 2018. Comparativ, în Polonia, 11 din totalul de 26 de cazuri închise în 2018 s-au soluționat printr-un acord bilateral de eliminare completă a dublei impozitări, iar în Bulgaria 4 din totalul de 7 cazuri închise în 2018.

În concluzie, deși procedura de acord amiabil este un instrument tot mai utilizat atât în România, cât și la nivel internațional, mai este încă mult de lucru până când astfel de proceduri vor fi rezolvate într-o manieră rapidă, eficientă și adecvată, în linie cu dezideratul OCDE.

Autor: Claudia Sofianu, Partener, Liderul Diviziei de impozit pe venit și contribuții sociale, EY România

În contextul global actual, domenii precum IT și cel al cercetării-dezvoltării-inovării („CDI”) sunt elemente cheie ale unei dezvoltări sustenabile, iar digitalizarea accelerată determină atât guvernele, cât și companiile să facă schimbări semnificative.

Dacă vorbim de companii, preocuparea constantă pentru crearea de produse/servicii noi și pentru îmbunătățirea celor deja existente este accelerată în special de reducerea costurilor asociate și de obținerea unui avantaj competitiv care să le plaseze pe o poziție cât mai ridicată într-un clasament ce vizează experiența și satisfacția crescută a clienților.

Din punctul de vedere al guvernelor, obiectivul principal rămâne creșterea economică și atragerea de investiții străine, iar pârghiile folosite au fost legate în principal de politicile fiscale aplicabile în rândul jucătorilor din domeniul CDI. În acest sens, sunt țări care au introdus măsuri fiscale extrem de atractive în 2019, precum Indonezia care anunță deduceri fiscale generoase de până la 300% pentru activitățile întreprinse pe propriul teritoriu. Alte exemple pe care le putem aminti sunt: valoarea deducerilor fiscale acordate care a crescut la 250% din valoarea cheltuielilor în Singapore, respectiv 200% în Polonia, conform studiului global EY „Worldwide R&D Incentives Reference Guide 2019”. Există însă și țări, precum Italia, care au introdus, începând cu anul fiscal trecut, două măsuri mai puțin generoase, și anume: obligativitatea de certificare a eficienței costurilor și raportul tehnic pentru a descrie activitățile CDI desfășurate de companie.

În România, s-a discutat mult în ultimul timp despre facilitățile fiscale din domeniul IT, vehiculându-se inclusiv ideea eliminării lor. Unul dintre argumentele susținătorilor acestei abordări este faptul că, la acest moment, domeniul IT este deja consolidat.

Care este însă părerea ANIS („Asociația Patronală a Industriei de Software și Servicii”)? Într-un comunicat ANIS din data de 3 iunie 2019, se spune că: „facilitățile fiscale au făcut și mențin industria IT românească competitivă, într-o cursă cu alte țări care oferă programatorilor impozit pe venit zero, precum Ucraina, Polonia sau Belarus. Deficitul de forță de muncă din IT la nivelul UE este atât de mare încât o astfel de măsură ar putea avea ca rezultat o reducere masivă a specialiștilor din țară, deci un impact economic major”.

Istoric vorbind, în România, beneficii fiscale au fost acordate industriei IT încă din anul 2004, iar legislația fiscală a fost modificată în acest sens aproape anual în vederea încurajării investițiilor străine în acest domeniu. Cu toate acestea, se prevedea doar scutirea de la plata impozitului pe venitul din salarii pentru angajații care desfășoară activități prin care sunt create programe pentru calculator.

Începând cu anul 2016, a existat un interes mai pronunțat pentru cercetare-dezvoltare-inovare, astfel că salariații din acest domeniu pot fi scutiți de la plata impozitului pe venit similar celor din IT, deși condițiile de eligibilitate sunt diferite. În același timp, este acordată și o deducere suplimentară de 50% la calculul impozitului pe profit pentru cheltuielile de CDI eligibile.

Nivelul deducerilor fiscale nu este mare, comparativ cu al altor state membre, însă proiecțiile efectuate arată un câștig de aproximativ de 7-8% din impozitul pe profit. Cu alte cuvinte, companiile pot avea beneficii mai mari dacă pot susține caracterul inovator al proiectelor lor și îndeplinesc condițiile de eligibilitate, chiar dacă nu sunt finanțate din bani publici pentru activitatea de CDI. Este important de subliniat faptul că această facilitate fiscală poate fi aplicată și în domeniul IT atât timp cât proiectele derulate au caracter inovator până la momentul comercializării.

 Deși o serie de factori fac dificilă aplicarea acestor deduceri (precum lipsa funcționalității Corpului Experților care poate evalua aceste proiecte), există metodologii de inovare care, alături de incubarea culturii de inovare și proiectarea rezultatelor CDI (indiferent de rezultatul cercetării), vin în sprijinul companiilor. Acestea pot primi facilități fiscale fără solicitare în prealabil (scutirea se aplică salariaților lunar, iar deducerea suplimentară de 50% se poate aplica în funcție de sistemul de declarare și plată a impozitului pe profit fie trimestrial, fie anual). Aceste facilități fiscale pot fi folosite pentru mărirea retenției sau a investițiilor în zona CDI de la echipamente, ateliere, până la faimoasele “laboratoare de inovare”.

Trebuie evidențiată, însă, limita fină de substanță între proiectele care se califică pentru acordarea facilităților fiscale din domeniul IT și cele care, în același timp, pot fi eligibile pentru facilitățile acordate CDI. De aceea, o analiză per proiect și per activitate trebuie întreprinsă în prealabil pentru a ilustra impactul financiar, dar și efortul administrativ pentru aplicarea unei facilități sau a celeilalte.

Astfel, pentru ca un proiect de dezvoltare software să fie clasificat drept CDI, finalizarea trebuie să depindă de un avans științific și/sau tehnologic, iar scopul proiectului trebuie să fie rezolvarea metodică a unui sistem științific și/sau incertitudine tehnologică.

Adaptarea software-urilor deja existente și activitățile de suport pentru acestea nu au neapărat un caracter inovator pentru a susține facilitatea CDI. Totuși, inovarea se naște atunci când se produc noi teoreme și algoritmi în domeniul IT, precum și cercetarea și dezvoltarea instrumentelor software sau a tehnologiilor în domenii specializate de calcul. Cu titlu de exemplu, inovarea apare în procesarea imaginilor, prezentarea geografică a datelor, recunoașterea caracterelor, inteligența artificială și alte domenii asemănătoare. Aceste activități sunt doar câteva exemple și apar în literatura de specialitate (în special în publicațiile OCDE).

În concluzie, dacă substanța activităților din domeniul IT este de inovare și dacă se respectă prevederile legislative românești cu privire la CDI, merită cunoscute și aplicate facilitățile fiscale cât timp mai sunt disponibile.

Autor: Raluca Popa, Partener Asociat, Departamentul de Asistență Fiscală și Juridică EY România

Autoritățile fiscale intenționează să formuleze acțiuni de dizolvare împotriva tuturor societăților care au un activ net mai mic decât jumătate din capitalul social pentru doi ani consecutivi. Pe baza datelor financiare disponibile, 39% din societățile din România nu îndeplineau acest criteriu la sfârșitul anului 2017.

Încă din anul 2006, legea societăților 31/1990 prevedea că activul net al unei societăți trebuie să înregistreze o valoare cel puțin egală cu jumătate din capitalul social. Pentru societățile care nu respectă această regulă timp de 2 ani consecutiv, părțile interesate (inclusiv autoritățile fiscale) pot solicita dizolvarea societății.

În practică, riscul de dizolvare a rămas unul teoretic, iar multe societăți au continuat să raporteze un activ net mai mic decât limitele prevăzute de lege fără a fi sancționate. Acest lucru ar explica și numărul mare de companii care, în prezent, încalcă aceste reguli.

Mai precis, potrivit analizei noastre, 46% din societățile active din România au înregistrat un activ net mai mic decât jumătate din capitalul social la sfârșitul anului 2016, respectiv 39% la sfârșitul anului 2017 – ceea ce reprezintă aproximativ 270,000 de societăți active.

În acest context, un proiect de modificare a legii societăților, intitulat Ordonanța pentru instituirea unor măsuri privind societățile decapitalizate, prevede ca Ministerul Finanțelor Publice să publice pe pagina sa de internet o listă cu societățile al căror activ net s-a diminuat la mai puțin de jumătate din valoarea capitalului social. Și ANAF să formuleze acțiuni de dizolvare împotriva tuturor societăților care sunt înscrise doi ani consecutiv în această listă.

De ce va face ANAF acest lucru? Răspunsul este unul foarte simplu: societățile cu activ net mai mic decât jumătate din capitalul social sunt societăți care înregistrează pierderi și, prin urmare, plătesc mai puține impozite la stat. Astfel, de ce ar mai fi ținute în viață?

Mai mult, în cazul societăților care au înregistrat un activ net sub limita prevăzută de lege, și care au datorii față de acționari/asociați, este obligatorie majorarea capitalului social prin conversia în acțiuni/părți sociale a datoriilor față de acționari/asociați.

Este de precizat că introducerea acestor măsuri a fost precedată de o serie de acțiuni/modificări legislative care au arătat interesul sporit al autorităților pentru această problemă.

Spre exemplu, în anul 2015 au fost transmise notificări către societățile care raportau astfel de rezultate și prin care li se reamintea obligația reconstituirii activului net. Ulterior, un raport al Curții de Conturi cu privire la modalitatea de stabilire a strategiei de control și selecția companiilor atrăgea atenția ANAF că nu se concentrează mai mult asupra societăților care au pierderi/activ net negativ. Chiar dacă poziția activului net este unul dintre criteriile incluse în analiza de risc a ANAF, din analiza Curții de Conturi a rezultat că societățile aflate în această situație nu erau controlate cu prioritate.

Începând cu anul 2017, formularul de bilanț conține un câmp special care trebuie completat dacă regula activului net nu este îndeplinită. Prin urmare, se dorește o mai bună urmărire a acestor societăți.

În concluzie, societățile care au un activ net mai mic decât jumătate din capitalul social ar trebui să analizeze cu atenție care sunt mecanismele de redresare a activului net în termenul prevăzut de lege și, acolo unde este cazul, să demareze procedura de conversie a împrumuturilor față de acționari în acțiuni/părți sociale.

Deficitul de încasare a TVA de 36% plasează România, pentru al 5 lea an consecutiv, pe locul fruntaș în clasamentul publicat de Comisia Europeană (CE) pe 5 septembrie 2019. Față de anii 2013 și 2014 când diferența dintre suma încasată efectiv la buget și cea care ar fi trebuit colectată era de 38%, respectiv 40% din PIB, în ultimii doi ani analizați de CE, 2016 și 2017, a fost de circa 36%. Astfel, bugetul României pierde mai mult de o treime din suma pe care ar putea să o colecteze din TVA.

România este secondată de Grecia, cu 33,6% din PIB și Lituania cu 25,3% din PIB. La polul opus se află Cipru (0,6%), Luxemburg (0,7%) și Suedia (1,5%).

În 25 dintre cele 28 de state membre, deficitul de TVA (VAT gap) a scăzut în 2017, cele mai mari reduceri înregistrându-le Malta, Polonia și Cipru.

Polonia, un exemplu de bune practici

“Polonia a reușit să reducă substanțial deficitul de încasare a TVA, conform raportului CE, de la 24% în 2015 la 14% în 2017. Această performanță a fost obținută datorită faptului că, începând cu 2016, Polonia a implementat formatul standard de fișiere de audit pentru taxe (SAF-T). Prin utilizarea SAF-T, se simplifică mult raportarea de către operatorii economici și capacitatea de procesare și analiză a informațiilor raportate de către administrația fiscală. Beneficiile sunt multiple: scade povara de conformare fiscală pentru contribuabili, taxele sunt rambursate mai rapid, administrația detectează mai devreme neregulile sau zonele de risc. În consecință întregul proces de declarare și colectare a taxelor se îmbunătățește”, explică Daniel Anghel, Partener și Liderul serviciilor fiscale și juridice, PwC România.

România vrea să preia modelul

Agenția Națională de Administrare Fiscală (ANAF) a obținut deja aprobare pentru realizarea unui proiect din fonduri europene pentru implementarea SAF-T pentru toți operatorii economici, până la finalul anului 2020.

“Conform unui studiu al Institutului Economic Polonez, numărul controalelor fiscale a scăzut cu peste o cincime într-un an, ca urmare a implementării SAF-T. Totodată, a contribuit semnificativ la combaterea fraudei în materie de TVA. În prima jumătate a anului 2018, au fost analizate aproape 2 miliarde de facturi, peste 155 mii dintre ele fiind emise de persoane care au evitat înregistrarea în scopuri de TVA. De asemenea, au fost examinate discrepanțele dintre declarații și raportările SAF-T, ceea ce a condus la identificarea a peste 20.000 de cazuri de încălcare a legii”, explică Daniel Anghel.

Deși ca pondere deficitul de încasare a TVA în România s-a redus de la 35,88% în 2016 la 35,5% în 2017, exprimat în euro a crescut de la 6,13 mld euro în 2016 la 6,4 mld euro în 2017.  În acest interval, cota standard de TVA a fost redusă în România de la 24% la 20%, în 2016 și la 19% în 2017, însă conformarea în materie de TVA nu s-a ameliorat.

„Experiența altor state, iar Polonia e un exemplu, demonstrează că varianta optimă pentru îmbunătățirea colectării o reprezintă digitalizarea administrației fiscale. În schimb, metodele des folosite până acum de România – cum au fost celebrele split TVA și formularul 088 – nu fac decât să îngreuneze viața operatorilor economici fără să amelioreze veniturile bugetului. O evoluție similară cu cea din Polonia – o diminuare a gap-ului de TVA cu 10 puncte procentuale – ar însemna circa 10 mld de lei în plus la bugetul României, adică o treime din deficitul bugetar prognozat pentru acest an”, arată Daniel Anghel.

Anual, Comisia Europeană monitorizează deficitul de încasare a TVA (VAT Gap) înregistrat la nivelul statelor membre ale Uniunii Europene, indicator calculat ca diferența dintre veniturile din TVA preconizate și cele colectate efectiv.

Deficitul de încasare a TVA are în vedere pierderile de TVA înregistrate din evaziune, fraudă, insolvențe, faliment, erori administrative, obținerea de avantaje fiscale necuvenite. Comunicatul de presă al Comisiei Europene, precum și studiul cu privire la deficitul de încasare a TVA pot fi găsite la:  https://europa.eu/rapid/press-release_QANDA-19-5513_en.htm

Autor: Florentina Șușnea, Managing Partner , PKF Finconta

În acest moment în România se observă o proliferare a companiilor de consultanță. Optimizarea fiscală, auditul, fuziunile și achizițiile nu mai au niciun secret. Firme de avocatură, boutique-uri specializate, freelanceri și companii mai mult sau mai puțin consacrate aglomerează piața. În calitate de proprietar de business când nu mai ai soluții la problemele cu care te confrunți, apare imediat o companie care oferă exact serviciile de care ai nevoie.

Dar cum îți poți da seama care este compania de servicii profesionale care are soluția cea mai potrivită pentru afacerea ta? Care sunt elementele care fac cu adevărat diferența?

La nivel strategic trei factori sunt cei mai importanți pentru succesul de piață al unei companii de consultanță:

1. Excelența operațională
2. Calitatea de top a produselor și serviciilor
3. Cunoașterea profilului clientului
4. Excelența operațională

Aceasta include atât aspecte interne, de exemplu modul cum crești nivelul de utilizare a resurselor, cât și aspecte externe, de exemplu cum să livrezi proiectele la timp. Concentrarea exclusivă pe excelența operațională internă poate avea un impact negativ asupra aspectelor externe.

Folosirea eficienței interne drept unic criteriu de măsurare a performanței companiei poate pune în pericol calitatea și consistența serviciilor profesionale. De aceea sistemul de management al performanței trebuie să mapeze corect relația dintre operațiunile interne și externe.

2. Calitatea de top a produselor și serviciilor

Dezvoltarea unei idei este invenție, implementarea și comercializarea acesteia este inovație. Numai că multe dintre companii au sisteme care împiedică inovația. Au provocări încă din faza de împărtășire a ideilor. Angajații nu știu unde și cum să-și socializeze ideile, unde și cum să fie inspirați de ideile celorlalți colegi. Astfel de companii, sfârșesc prin a fi prea inerțiale și fără apetit la risc.

O companie de servicii profesionale trebuie să aibă mecanisme de testare, rafinare și comercializare a ideilor. De aceea este necesar să fie implementat un model de management al cunoștințelor, care să fie completat de o strategie de creare de cunoștințe. Vânzarea expertizei nu mai este un factor de diferențiere din moment ce toate celelate companii o fac, ci doar generarea de produse inovative de top.

3. Cunoașterea profilului clientului

Dincolo de des-întâlnita formulă descrisă pe website-uri și prin broșuri că „relația cu clientul este cheia afacerii”, în multe companii de servicii profesionale nu există procese clare pentru construirea de relații cu clienții. Cheia este de fapt relația angajaților cu oamenii relevanți din piață. Dincolo de expertiză și livrarea celor serviciilor către client un factor important, dar de multe ori carent, este buna-cunoaștere a companiei clientului. Adică măsura în care furnizorul de consultanță arată un interes autentic pentru nevoia clientului.

De cele mai multe ori angajații își întâlnesc clienții sau prospecții și vorbesc foarte mult despre ei și serviciile extraordinare oferite de compania pe care o reprezintă. Prin această abordare pot fi mândria companiei, doar că nu sunt de valoare pentru client și contruiesc o încredere marginală.

Soluția este o companie de servicii profesionale cu adevărat centrată pe client, care să aibă în ADNul ei valori legate de ascultarea și înțelegerea nevoilor clientului cu empatie, competență și profesionalism. Pentru a se ajunge la acest nivel de orientare spre client, este nevoie de o echipă de conducere care să pună accentul pe aceste valori și să le operaționalizeze în mod relevant în toate procesele companiei.

Programele de instruire a angajaților pe toate nivelurile de senioritate ar trebui să le dezvolte acestora înțelegerea clientului și poziționarea acestuia în centrul preocupărilor companiei. Rolul fiecărui angajat este să construiască relații în piață bazate pe încredere și, în egală măsură, pe expertiză tehnică.

În concluzie

Schimbările tactice sau operaționale din cadrul companiilor de servicii profesionale vor fi fără rezultat dacă aspectele critice privind strategia și leadershipul nu sunt adresate.

Dacă acest aspecte strategice ar fi ușor de adresat, atunci am asista la o cascadă de modificări ale design-ului organizațional al companiilor de servicii profesionale. Ceea ce nu se întâmplă deoarece, în multe situații, modelul de afaceri pe care îl au încă funcționează, iar compania are venituri.

Schimbarea va aduce, însă, oportunități semnificative companiilor de servicii care vor completa expertiza profesională cu puterea brandului și cu centrarea autentică pe client.

Autor: Mihaela Mitroi, Partener, Asistență Fiscală și Juridică, EY România, lider al activității de consultanță fiscală și juridică în clusterul de Sud al regiunii EY Europa Centrală și de Sud-Est și Asia Centrală (CESA)

Printre subiectele la care își propune  să răspundă recentul proiect de modificare a Codului Fiscal se numără și o nouă definiție a locului conducerii efective. O definiție foarte interesantă cu care vine legiuitorul și iată care sunt argumentele.

În primul rând, ce reprezintă locul conducerii efective? Foarte pe scurt, reprezintă locul unde conducerea societății ia deciziile cheie necesare pentru desfășurarea activității (de exemplu, financiare, operaționale, comerciale etc.).

La ce folosește acest concept? Conform regulilor fiscalității internaționale, o companie trebuie să platească impozit pe profit acolo unde are locul de exercitare a conducerii efective. Atunci când acesta se află în alt stat decât cel unde este încorporată societatea, aceasta va plăti impozit numai în statul unde se află locul conducerii efective. În contextul actual, în care vedem modele de afaceri din ce în ce mai volatile și o mare flexibilitate cu privire la locul de unde ne desfășurăm activitatea, acest concept este cât se poate de real. Astfel, era necesară introducerea în Codul Fiscal a definiției locului conducerii efective.

Supriza a venit, însă, din maniera în care această definiție este formulată în proiectul de modificare a Codului Fiscal și intepretările care pot deriva de aici.

Fără a intra într-o analiză detaliată a acestei definiții, care ar trebui să pună multe întrebări specialiștilor în fiscalitate, aș remarca doar două aspecte:

În primul rând, se pare că noțiunea de loc al conducerii efective nu se aplică în cazul societăților aflate în țări cu care România nu are încheiată o convenție de evitare a dublei impuneri. De exemplu, societăți aflate în Seychelles, Insulele Virgine Americane și Britanice, Insulele Marshall și multe alte jurisdicții (dintre care unele chiar se află pe lista jurisdicțiilor necooperante întocmită de către Uniunea Eupropeană) nu pot avea locul conducerii efective în România. Asta înseamnă că, pentru societăți înregistrate în aceste țări, nu ar exista riscul ca autoritățile să considere că ar trebui să plătească impozit pe profit în România, chiar dacă, de facto, acestea sunt administrate din România.

Este suprinzător, având în vedere faptul că în practica internațională acest concept este deseori utilizat tocmai pentru a răspunde unor astfel de situații. Desigur, regulile generale anti-abuz pot fi în continuare invocate. Totuși, conceptul de loc al conducerii efective ar fi trebuit să constituie instrumentul cel mai la îndemână în astfel de situații.

În al doilea rând, noțiunea de loc al conducerii efective nu vizează societățile care au drept obiect de activitate “o simplă administrare de valori mobiliare sau alte active”. Această formulare ne duce cu gândul că societățile de tip holding sau alte companii care fac doar administrare de active (de exemplu: societăți care dețin și administrează active intangibile – mărci, patente etc.) nu pot avea locul conducerii efective în România, chiar dacă deciziile strategice cu privire la administrarea acestor societăți se iau din România. Din nou, această interpretare surprinde, având în vedere că și aceste situații, în practica internațională, se aflau pe lista celor capturate de conceptul de loc al conducerii efective.

În final, nu pot să nu remarc că o astfel de abordare este divergentă față de proiectul internațional elaborat de OECD la cererea G8/G7 “Erodarea bazei impozabile și migrarea profiturilor” (proiectul BEPS), care se concentrează tot mai mult pe substanța tranzacțiilor și pe alinierea dintre locul în care se declară și se impozitează veniturile cu locul în care se realizează activitatea.

Măsurile legislative fiscale suplimentare impuse de autorități, controalele fiscale încrucișate și concurența neloială sunt percepute de către majoritatea companiilor respondente în cadrul unui sondaj realizat de PwC România drept principalele consecințe ale fenomenului fraudei de TVA asupra activității lor.

„Autoritățile fiscale au impus în ultimii ani mai multe măsuri pentru a reduce frauda și evaziunea fiscală, cel mai recent exemplu fiind split TVA, adoptat în ciuda dezavantajelor evidente și a lipsei de garanții că va reduce frauda. Pentru majoritatea contribuabililor onești, aceste decizii au mărit costurile și au necesitat alocarea suplimentară de resurse pentru a îndeplini cerințele legale. În același timp, ei nu au observat o scădere dramatică a fraudei astfel încât efortul lor să fie compensat printr-o ameliorare a mediului economic. Prin urmare, nu ne surprinde, deși la prima vedere pare paradoxal, că societățile au ajuns să considere că cel mai mare impact al fraudei de TVA resimțit în activitatea lor este indus de măsurile legislative și administrative ale autorităţilor luate tocmai cu scopul de a combate fenomenul și, implicit, de a sprijini contribuabilii corecți”, declară Daniel Anghel, Partener și Lider al departamentului de taxe și consultanță juridică, PwC România.

Sondajul inițiat de PwC România și-a propus să suprindă percepția companiilor asupra fenomenului de fraudă, întrebările fiind referitoare la: consecințele fraudei de TVA asupra activității lor, impactul achizițiilor sau livrărilor cu un partener dovedit ulterior fraudulos, măsurile întreprinse dacă apar indicii sau modul în care fac verificări preventive.

Principalele concluzii ale sondajului

Întrebați „Cum percep că afectează frauda de TVA activitatea companiei?”, reprezentanții companiilor au răspuns astfel:

• 55% au considerat că măsurile legislative fiscale impuse pentru a ținti metodele de fraudare afectează mai mult societățile de bună credință decât pe cele frauduloase pentru că le cresc costurile de conformare;
• 52% au indicat controalele fiscale încrucișate întrucât generează consum suplimentar de resurse din partea companiilor;
• 50% au apreciat că frauda conduce la concurență neloială care are efect asupra integrității și bunei funcționări a pieței.

Alte implicații menționate au fost lipsa predictibilității fiscale (49%), denaturarea prețurilor de pe piață (47%) sau costurile neprevăzute cu TVA (39%).

“Autoritățile s-au concentrat mai mult asupra prevederilor legislative și procedurale, în ultimii ani, în timp ce reforma și digitalizarea administrației fiscale au încetinit, proiectul de modernizarea acesteia cu Banca Mondială fiind recent anulat. Ar trebui, totuși, să înțelegem că frauda nu poate fi redusă doar prin măsuri legislative și că din acest motiv, așa cum arată și sondajul nostru, se tinde către un exces de reglementare care sporește povara de conformare. Reforma și digitalizarea administrației fiscale, în schimb, sprijină atât contribuabilii corecți, cât și autoritățile să identifice mai rapid, mai eficient și mai puțin costisitor zonele de neconformare, evaziune și fraudă fiscală și, din acest motiv, ar trebui să fie prioritare”, spune Daniel Anghel.

Consecințele implicării involuntare în fraudă

Companiile pot ajunge să fie implicate în fraudă ca urmare a relațiilor cu parteneri frauduloși cărora nu le cunosc intențiile. Întrebați ce implicații fiscale consideră că ar fi în aceste caz pentru companie:

• 92% dintre respondenți au indicat refuzul dreptului de deducere a TVA și a cheltuielilor;
• 70% investigațiile fiscale;
• 60% respingerea dreptului de aplicare a scutirii de TVA;
• 38% inițierea de cercetări penale pentru atragerea răspunderii personale a administratorilor;
• 37% vizarea ca terț poprit;
• 27% inițierea de măsuri asiguratorii și 23% confiscarea veniturilor.

De altfel, 75% dintre respondenți au arătat că au fost supuși controalelor inopinate ale Antifraudei fiscale pentru verificarea unor aspecte ce țin de furnizori sau clienți specifici, confirmând, astfel, că relațiile cu parteneri frauduloși sunt primele vizate de autorități. În același timp, 44% au arătat că aceste controale au fost tematice, 38% pentru produse accizabile sau 6% pentru casele de marcat.

Cum pot fi identificați partenerii frauduloși

Totuși, 98% dintre respondenți au precizat că nu au fost implicați în voluntar în scheme de fraudare, dar 20% au menționat că știu alte companii în astfel de situații. Pentru a evita riscul, companiile trebuie să întreprindă verificări, chiar dacă legislația nu prevede concret astfel de măsuri. Respondenții au indicat că inițiază demersuri astfel:

• 78% dacă observă condiții de plată neobișnuite;
• 70% dacă prețul este semnificativ mai mic decât prețul pieței;
• 70% dacă află informații publice negative;
• 53% dacă lipsesc detalii logistice sau condiții de livrare specifice;
• 32% dacă partenerul avea un alt obiect de activitate sau era nou pe piață;
• 23% dacă era o cantitate de bunuri oferite neobișnuit de mare.

La întrebarea ce măsuri ați luat atunci când ați avut suspiciuni privind activitatea unui partener, 62% dintre respondenți au precizat că au încetat relația comercială, respectiv au demarat o investigație amănunțită, 58% au impus măsuri contractuale preventive/garanții și 8% au notificat autoritățile, precum și alte companii.

În acest context, rețeaua PwC a dezvoltat la nivelul Europei Centrale şi de Est două instrumente informatice unice de detectare a fraudelor în domeniul TVA: VAT Fraud Tracker și Fraud Assessment Intelligence Tool – FAIT.

VAT Fraud Tracker monitorizează mișcarea bunurilor în interiorul UE, utilizând date statistice și indicând în mod automat fluxurile de bunuri între țări care prezintă caracteristici ale fraudei TVA transfrontaliere. FAIT este un instrument automat pentru verificarea extinsă a partenerilor de afaceri în ceea ce privește riscurile fiscale, reputaționale și operaționale.

De ce trebuie să fie frauda de TVA în vizorul autorităților

Frauda de TVA este, alături de evaziunea fiscală, insolvențe, faliment, erori administrative etc, principala cauză a pierderilor de venituri la bugetele naționale. Comisia Europeană (CE) calculează anual diferența dintre suma încasată de buget din TVA și cea care ar trebui să fie încasată dacă s-ar fi plătit corect toate taxele (cunoscută ca TVA gap). În fiecare an, România se plasează pe primul loc al clasamentului CE, cu cel mai mare deficit de încasare a TVA din UE, estimat la 6 mld euro și, implicit, cu cea mai mare fraudă de TVA.

Despre sondaj

În cadrul sondajului PwC referitor la “Consecințele fraudei în materie de TVA” au participat 60 de respondenți din companii din diverse domenii: retail, industria auto, servicii financiare, producție industrială, industria farmaceutică, servicii IT, activități imobiliare, industria energetică, industria petrolului și gazelor. Scopul sondajului a fost de a identifica atât modul în care companiile resimt efectele fraudei în materie de TVA, precum și cel în care își selectează partenerii de afaceri pentru a evita implicarea involuntară în fraudă.

Despre PwC

Misiunea PwC este de a construi încredere în cadrul societății și de a contribui la rezolvarea unor probleme importante. Firmele din rețeaua PwC ajută oamenii și organizațiile să creeze valoarea adăugată de care au nevoie. Suntem o rețea de firme prezentă în 158 de țări cu mai mult de 250.000 de profesioniști ce oferă servicii de calitate în domeniul auditului, consultanței fiscale și consultanței pentru afaceri. Spuneți-ne care sunt lucrurile importante pentru dumneavoastră și descoperiți mai multe informații despre noi vizitând site-ul www.pwc.ro.

A.N.A.F. (Agenţia Naţională de Administrare Fiscală) poate încălca legea şi nimeni nu spune nimic?

Până când nu trăieşti experienţe personale, nu îţi dai seama de abuzurile pe care o autoritate a statului le poate face atunci când aplică legea trunchiat!

Nimeni şi nimic nu se opune ca A.N.A.F. să efectueze acţiuni de executare silită, atunci când debitorul, persoană fizică sau juridică, nu îşi execută la termen obligaţiile fiscale rezultate din titluri de creanţă fiscală, comunicate legal şi în termen (despre comunicarea titlurilor de creanţă fiscală în următorul articol), care constituie titlu executoriu.

Una dintre modalităţile de executare silită este poprirea, atât a conturilor bancare ale debitorului, cât şi a veniturilor obţinute de o persoană fizică (despre dubla poprire în următorul articol).

Poprirea conturilor bancare deţinute de persoanele fizice este o activitate pe care A.N.A.F., în calitate de organ fiscal, o realizează în temeiul Codului de procedură fiscală, ale cărui prevederi se coroborează cu dispoziţiile Codului de procedură civilă.

Cel puţin aşa se scrie în art. 3 alin. (2) din Codul de procedură fiscală:

„(2) Unde prezentul cod nu dispune, se aplică prevederile Codului civil şi ale Codului de procedură civilă, republicat, în măsura în care acestea pot fi aplicabile raporturilor dintre autorităţi publice şi contribuabili/plătitori.”

La prima vedere, nu pare a fi o dispoziţie legală care să genereze dispute juridice semnificative, însă atunci când se ajunge la executarea silită a veniturilor obţinute de persoane fizice, devine foarte importantă.

Prin art. 729 din Codul de procedură civilă se stabilesc limitele urmăririi veniturilor băneşti ale unui debitor, persoană fizică.

Pentru a nu greşi în interpretare, preluăm mai jos textul alineatului (1) ad litteram:

„(1) Salariile şi alte venituri periodice, pensiile acordate în cadrul asigurărilor sociale, precum şi alte sume ce se plătesc periodic debitorului şi sunt destinate asigurării mijloacelor de existenţă ale acestuia pot fi urmărite:

1. a) până la jumătate din venitul lunar net, pentru sumele datorate cu titlu de obligaţie de întreţinere sau alocaţie pentru copii;
2. b) până la o treime din venitul lunar net, pentru orice alte datorii.”

De asemenea, nu trebuie uitat alineatul (7) din acelaşi articol, care prevede:

„(7) Alocaţiile de stat şi indemnizaţiile pentru copii, ajutoarele pentru îngrijirea copilului bolnav, ajutoarele de maternitate, cele acordate în caz de deces, bursele de studii acordate de stat, diurnele, precum şi orice alte asemenea indemnizaţii cu destinaţie specială, stabilite potrivit legii, nu pot fi urmărite pentru niciun fel de datorii.”

Cu alte cuvinte, un creditor nu poate popri veniturile din salarii ale unui debitor, persoană fizică, decât limitat, iar anumite venituri, de tipul alocaţiei de stat, nu pot fi deloc urmărite silit.

Statul, în calitate de creditor, nu poate avea drepturi mai mari decât alt creditor şi prevederile din Codul de procedură fiscală sunt clare în acest sens. Chiar dacă am face abstracţie de articolul 3 alin. (2) de mai sus, totuşi există şi articolul 236 alin. (4) din Codul de procedură fiscală. În acest articol se prevede: „Sumele ce reprezintă venituri băneşti ale debitorului persoană fizică, realizate ca angajat, pensiile de orice fel, precum şi ajutoarele sau indemnizaţiile cu destinaţie specială sunt supuse urmăririi la plătitorul venitului numai în condiţiile Codului de procedură civilă, republicat, cu modificările ulterioare”.

Interpretând juridic, coroborând aceste dispoziţii din Codul de procedură fiscală şi din Codul de procedură civilă, se poate trage doar concluzia că organul fiscal nu poate popri integral venitul lunar net al unui angajat şi nu poate popri veniturile din alocaţii de stat încasate în conturile bancare.

Concluzia este răsturnată de aplicarea în practică de către A.N.A.F. a dispoziţiilor legale.

În adresa de înfiinţare a popririi standard aprobată prin Ordinul preşedintelui A.N.A.F. nr. 63 din 9 ianuarie 2017, astfel cum a fost modificat prin Ordinul preşedintelui A.N.A.F. nr. 673 din 15 martie 2018, nu este inclusă nicio referire la aceste tipuri de venituri sau la art. 236 alin. (4) din Codul de procedură fiscală.

Care este efectul practic al modului de elaborare a adresei de înfiinţare a popririi?

Banca nu face distincţie şi popreşte integral toate veniturile din contul persoanei fizice indiferent de titlul cu care este încasat.

De ce angajaţii unei bănci încalcă legea?

Pentru că adresa de înfiinţare a popririi nu are nicio explicaţie suplimentară, aşa cum regăsim în adresele standard de înfiinţare a popririi transmise de către executorii judecătoreşti.

Şi, mai ales, pentru că în art. 336 alin. (1) lit. k) din Codul de procedură fiscală se prevede expres că nerespectarea obligaţiilor ce îi revin terţului poprit, potrivit art. 236 alin. (9)-(11), constituie contravenţie şi se sancţionează cu amendă de la 1.000 lei la 5.000 lei pentru persoanele juridice încadrate în categoria contribuabililor mijlocii şi mari.

Concluzie: A.N.A.F. încalcă legea şi contribuabilul este afectat grav, întrucât nu mai are acces la banii săi. Iar singura soluţie este contestaţia la executare silită, care se soluţionează în primă instanţă în 4-6 luni, regula fiind că primul termen de judecată se stabileşte la minimum 3 luni de la data înfiinţării popririi.

Autor: Lector univ. dr. Marilena Ene

Rezumat: Cu toate că prezenta lucrare ar fi putut oricând avea ca titlu zicerea lui Eugen Ionescu potrivit căreia „Rațiunea omului slab este nebunie” pentru a descrie în cât mai puține cuvinte reglementarea analizată, ne-am hotărât totuși ca titlul și conținutul analizei să rămână într-un registru tehnic, juridic, pentru a ne fi de folos și în cazul unor reglementări similare, ce nu par, la acest moment, puțin probabile.

În analiza noastră, vom aborda textul de lege nou-introdus din următoarele perspective: (i) natura juridică a contribuției bănești la bugetul ANRE; (ii) legalitatea prin prisma conformității cu normele constituționale și europene.

Summary: Although this article could have been entitled under Eugen Ionescu’s saying that “The reasoning of the weak is madness” to describe in fewer words the analyzed provisions, we have decided that the title and content of the analysis remain in a technical and legal register, in order to be useful also in the case of similar regulations, which at this moment do not seem unlikely.

In our analysis, we will approach the newly introduced provisions from the following perspectives: (i) the legal nature of the financial contribution to the budget of ANRE; (ii) the legality from the point of view of complying with constitutional and European rules.

Așa cum rezultă din titlu, textul de lege ce va constitui obiectul acestei analize este reprezentat de nou-introdusul art. 2 alin. (3)¹ din O.U.G. nr. 33/2007 privind organizarea și funcționarea Autorității Naționale de Reglementare în Domeniul Energiei („O.U.G. nr. 33/2007”), introdus prin celebra Ordonanță de urgență a Guvernului nr. 114/2018 („O.U.G. nr. 114/2018”), denumită generic și „Ordonanța Lăcomiei”.

Conform acestui text de lege nou-introdus:

„Contribuția bănească percepută de la titularii de licențe în domeniul energiei electrice, al energiei electrice și termice în cogenerare pentru componenta energia electrică, al gazelor naturale este egală cu 2% din cifra de afaceri realizată de aceștia din activitățile ce fac obiectul licențelor acordate de ANRE, cifră de afaceri calculată conform reglementărilor ANRE aprobate prin ordin al președintelui ANRE cu avizul Comisiei Naționale de Strategie și Prognoză” (s.n.)

Trebuie precizat că, anterior acestei reglementări, nivelul contribuției era într-o proporție mult inferioară, respectiv la 0,1% din cifra de afaceri a titularilor de licențe, creșterea contribuției prin această lege fiind una semnificativă, de 20 de ori față de valorile inițiale.

În analiza noastră, vom aborda textul de lege nou-introdus din următoarele perspective: (i) natura juridică a contribuției bănești; (ii) legalitatea prin prisma conformității cu normele constituționale și europene.

1. Natura juridică a contribuției introduse prin art. 2 alin. (3)¹ din O.U.G. nr. 33/2007

În raport de destinația sumelor achitate cu titlu de contribuție bănească descrisă de art. 2 alin. (2) din O.U.G. nr. 33/2007, respectiv finanțarea cheltuielilor curente și de capital ale ANRE, este mai mult decât evident că această prelevare se circumscrie unei contribuții financiare reglementate de art. 56 din Constituția României.

Aceste contribuții sunt definite de doctrină ca sume încasate de diferite întreprinderi sau instituții publice de la persoane fizice sau juridice, pentru avantaje reale sau potențiale de care acestea beneficiază².

Mai mult, aceiași autori relevă faptul că, în lumina reglementărilor interne, aceste contribuții se împart în două categorii, respectiv contribuțiile datorate fondurilor speciale extrabugetare și contribuțiile sociale.

Alți autori remarcă împrejurarea că legislația românească mai face vorbire și despre fondurile speciale, reglementate de art. 2 alin. (1) pct. 28 din Legea nr. 500/2002 a finanțelor publice („Legea finanțelor publice”), care nu pot fi nimic altceva decât contribuțiile financiare reglementate de art. 56 din Constituție³.

Nu trebuie uitat faptul că aceste contribuții au fost privite de literatura de specialitate ca fiind taxe parafiscale, respectiv acele taxe cu care se suplimentează/finanțează bugetul unor instituții/autorități pentru acestea să-și poată îndeplini corespunzător misiunea⁴.

În studiul său, același autor a remarcat că, deși sunt instituite prin lege, asemenea impozitelor, aceste contribuții/taxe parafiscale sunt veritabile „dezmembrăminte” ale impozitelor și taxelor fiscale, întrucât finalitatea lor este diferită, respectiv sunt legal dirijate spre beneficiul diferitelor instituții și/sau organisme cărora statul consideră oportun să le asigure realizarea – pe această cale – a unor resurse bănești.

De altfel, este de observat faptul că, în privința acestor contribuții, sunt pe deplin aplicabile dispozițiile art. 139 alin. (3) din Constituția României, potrivit cărora sumele reprezentând contribuțiile la constituirea unor fonduri se folosesc, în condițiile legii, numai potrivit destinației acestora.

În concluzie, ceea ce este relevant atât pentru studiul de față, cât și pentru analiza în general a acestor tipuri de contribuții este dat de specificul lor, respectiv:

• debitorii acestor contribuții sunt numai beneficiarii reali sau potențial avantajați;
• sumele reprezentând aceste contribuții finanțează bugetul unei întreprinderi sau a unei instituții publice, fiind afectate în mod exclusiv cheltuielilor și costurilor acelei instituții;
• sunt instituite prin lege.

2. Legalitatea prin prisma conformității cu normele constituționale și europene

Când încercăm să analizăm constituționalitatea unei măsuri în materie fiscală, este mai mult decât evident că primele noastre gânduri conduc la concluzia că acea măsură trebuie interpretată prin filtrul principiului justei așezări a sarcinilor fiscale, reglementat de art. 56 alin. (2) din Constituție.

În mod indubitabil, nu face obiectul discuției necesitatea existenței unei asemenea contribuții, dat fiind faptul că, în principiu, autoritatea de reglementare în domeniul energiei se confruntă cu probleme complexe, ce necesită o logistică aparte și cheltuieli diverse, ci ne întrebăm cu privire la legalitatea din perspectivă constituțională a unei măsuri în sine de majorare a unui contribuții preexistente.

În primul rând, o întrebare care ar putea surescita ceva dispute ar fi dacă o măsură legislativă prin care se majorează o contribuție preexistentă, iar nu una prin care se instituie o contribuție, poate face obiectul unui control de constituționalitate, având în vedere că nu se contestă, la prima facie, necesitatea existenței ei?

Din punctul nostru de vedere, răspunsul nu poate fi decât afirmativ, având în vedere considerentele ce au valoare de idei îndrumătoare pe care Curtea Constituțională le-a reținut în Decizia nr. 6/1993 cu privire la principiul justei așezări a sarcinilor fiscale potrivit cărora: „fiscalitatea trebuie să fie nu numai legală, ci și proporțională, rezonabilă, echitabilă și să nu diferențieze impozitele pe criteriul grupelor sau categoriilor de cetățeni”^5.

2.1. Rezonabilitatea măsurii

Observând că însăși Curtea Constituțională vorbește de rezonabilitate în analiza făcută prin raportare la principiul justei așezări a sarcinilor fiscale, este mai mult decât evident că rezonabilitatea unei legi nu trebuie analizată numai la momentul edictării acesteia, ci și pe parcursul existenței ei, cu privire la modificările legislative ce se impun.

Nedorind să insistăm prea mult asupra acestui subiect, precizarea anterioară considerăm că se impune pentru a preveni orice posibil argument, nefondat firește, potrivit căruia principiul justei așezări a sarcinilor fiscale se raportează numai la momentul instituirii unei sarcini fiscale, iar nu și la momentul modificării cuantumului unei contribuții financiare.

Firește că o asemenea discuție nu poate fi purtată, în cadrul jurisdicției constituționale, fără o atingere, chiar și tangențială, a ideii de oportunitate, având în vedere că noțiunea de „rezonabilitate” acționează, în relația cu ideea de oportunitate, ca două vase comunicante. Fără a insista prea mult asupra acestui aspect, amintim de o opinie reținută în literatura de specialitate franceză, la care ne raliem, potrivit căreia judecătorul, prin jurisprudența sa, este totodată și un reformator al dreptului, ce nu exercită doar o funcție tehnică⁶.

Având în vedere împrejurarea că, în cazul hotărârilor Curții Constituționale, forță obligatorie au nu numai cele expuse în dispozitiv, ci și considerentele, este mai mult decât evident rolul și prerogativele largi ale judecătorului constituțional, care nu poate fi privit, în acest context, ca un tehnician ce măsoară cu șublerul cum se circumscrie o anumită problemă dată textului din Constituție.

Astfel, indubitabil, problema rezonabilității măsurii trebuie privită, în contextul justei așezări a sarcinilor fiscale, prin prisma rațiunii pentru care sunt instituite aceste contribuții financiare, respectiv finanțarea bugetului ANRE, fiind afectate în mod exclusiv cheltuielilor și costurilor acestei instituții.

Așadar, în analiza constituționalității acestei măsuri de majorare, trebuie observat dacă există o corelare rezonabilă între necesitatea prelevării unei contribuții mărite, existența/inexistența unor nevoi crescute la nivelul ANRE de mărire a finanțării, precum și avantajele reale sau potențiale care revin debitorilor unei asemenea sarcini fiscale.

Altfel spus, testul existenței unei juste așezări a acestei contribuții este fundamentat pe două întrebări:

1. În ce consta necesitatea majorării în contextul în care nu s-a reclamat necesitatea majorării finanțării prin proiecte aprobate prin lege sau de către autoritatea de reglementare?
2. Care sunt avantajele reale sau potențiale ale debitorului acestei contribuții financiare?

Evident și așteptat, sub acest aspect, expunerea de motive nu ne ajută pentru identificarea rațiunii majorării.

2.2. Proporționalitatea măsurii

Sub aspectul proporționalității modificării legislative, considerăm că relevant este să pornim în analiza noastră de la testul proporționalității, astfel cum a fost acesta expus de către autorii din literatura de specialitate în dreptul Uniunii Europene⁷.

În lumina acestui test, se pun următoarele întrebări⁸:

1. dacă măsura este adecvată pentru a atinge finalitatea dorită;
2. dacă măsura era necesară în vedere atingerii finalității dorite;
3. dacă măsura impune asupra persoanei o povară excesivă raportat la obiectivul a cărui realizare se urmărea.

În ceea ce privește prima întrebare, observăm că, așa cum am evidențiat și mai sus, nu există nicio finalitate învederată de legiuitor sau care să poate fi întrezărită din expunerea de motive ori din alte documente conexe.

De altfel, nu s-a reclamat necesitatea majorării finanțării prin proiecte aprobate prin lege sau de către autoritatea de reglementare pentru a se putea înfăptui scopul acestui tip de contribuție, respectiv finanțarea bugetului ANRE.

În acest context, nici nu există posibilitatea verificării condiției premisă a testului proporționalității, având în vedere că, raportat la scopul contribuției financiare în sensul legii, legiuitorul nu a indicat nicio finalitate a măsurii.

În ceea ce privește a doua întrebare, răspunsul nu poate fi decât, asemănător celui de sus, negativ, întrucât necesitatea măsurii luate nu poate fi analizată atâta vreme cât nu s-a indicat finalitatea majorării contribuției.

De altfel, acest criteriu al necesității ar comporta multiple discuții chiar și în măsura în care ar putea exista o justificare, întrucât, potrivit art. 2 alin. (2) din O.U.G. nr. 33/2007, finanțarea bugetului ANRE nu se face exclusiv din contribuțiile financiare, ci și din tarifele percepute pentru acordarea de licențe, autorizații și atestări, precum și din fondurile acordate de organisme internaționale.

În privința celei de a treia întrebări, este mai mult decât evident că o asemenea contribuție financiară calculată la cifra de afaceri, majorată de 20 de ori față de cuantumul inițial, reprezintă o sarcină fiscală prea împovărătoare pentru debitorii ei, atât vreme cât, potrivit studiilor efectuate, operatorii din energie au o marjă netăîntr-o proporție relativ mică, de 1-1,5%.

De altfel, în acest context, trebuie amintite și concluziile Avocatului General Juliane Kokott care, într-o cauză aflată pe rolul Curții de Justiție a Uniunii Europene, a statuat că interpretarea art. 401 din Directiva 2006/112/CE trebuie reconsiderată pentru a se da eficiență interdicției de stabilire a unor impozite calculate raportat la cifra de afaceri^9.

În concluzie, raportat la toate cele trei întrebări, măsura luată prin O.U.G. nr. 114/2018 cu privire la contribuția la bugetul ANRE pică cu brio testul proporționalității, situație creată, în special, de imposibilitatea identificării vreunei rațiuni a majorării, precum și de imposibilitatea identificării beneficiilor reale/potențiale ale debitorilor ei.

Notă: La momentul redactării prezentului articol, Proiectul de ordin al președintelui ANRE prevedea că cifra de afaceri va fi, în mod indirect, echivalentă cu marja, această împrejurare conducând la micșorarea contribuției în mod efectiv. Totodată, având în vedere că la o asemenea măsură s-a ajuns numai printr-un act administrativ, al cărui conținut poate fi supus schimbărilor într-un orizont foarte scurt de timp, analiza suscită în continuare interes.

Autor: Andrei Ștefănescu¹

[1] Andrei Ștefănescu este avocat, membru al Baroului București. Poate fi contactat la adresa de email andrei.stefanescu@a-stefanescu.ro.

[2] D. Șova, Drept fiscal, Ed. C.H. Beck, București, 2011, p.15.

[3] D. Dascălu, Tratat de contencios fiscal, Ed. Hamangiu, București, 2014, p. 71.

[4] M. Minea, Despre constituționalitatea taxelor parafiscale în România, disponibil la adresa: https://www.ccr.ro/uploads/Publicatii si statistici/Buletin 2011/minea.pdf

[5] Curtea Constituțională a României, Decizia nr. 6/1993 cu privire la constituționalitatea Legii de modificare a Legii nr. 58/1992 cu privire la corelarea salariilor prevăzute în Legea nr. 53/1991, Legea nr. 40/1991 și Legea nr. 52/1991 cu nivelul salariilor de la societățile comerciale și regiile autonome (M. Of. nr. 61 din 25 martie 1993).

[6] P. Malaurie, P. Morvan, Drept civil. Introducere Generală, Ed. WoltersKluwer, București, 2009, p. 271.

[7] G. de Búrca, The Principle of ProportionalityanditsApplication in EC Law, (1993) 13 Yearbook of European Law 105-150, p. 106.

[8] P. Craig, G. De Burca, Dreptul Uniunii Europene. Comentarii, jurisprudenţă şi doctrină, ed. a VI-a, traducere în limba română, Ed. Hamangiu, Bucureşti, 2009,p. 681.

[9] Concluziile Avocatului general Juliane Kokott prezentate la 5 septembrie 2013 în Cauza C‑385/12Hervis Sport- ésDivatkereskedelmiKft. împotrivaNemzetiAdó- ésVámhivatalKözép‑dunántúliRegionálisAdóFőigazgatósága, par. 92-117

Articolul a fost publicat în nr. 1/2019 al revistei Tax Magazine.

http://taxnews.ro/2019/03/05/tax-magazine-nr-1-ianuarie-februarie-2019/

Detalii pentru abonare aici.

167/2019, codul de înregistrare în scopuri de TVA poate fi obținut de către persoanele impozabile care solicită înregistrarea în scopuri de TVA prin opțiune chiar în ziua depunerii solicitării (contribuabilii care înregistrează o cifră de afaceri inferioară plafonului de scutire – 300.000 lei și optează pentru aplicarea regimului normal de taxă).

Pentru celelalte categorii de persoane impozabile ce solicită înregistrarea în scopuri de TVA ca urmare a:

• solicitării reînregistrării în scopuri de TVA ca urmare a anulării anterioare a codului de TVA;
• depășirii plafonului de scutire prevăzut de legislație;
• alte situații;

se aplică vechea procedură de înregistrare în scopuri de taxă prevăzută de Ordinul 2856/2017 privind stabilirea criteriilor pentru evaluarea riscului fiscal;

Așadar, persoanele impozabile care se înregistrează în scopuri de TVA prin opțiune depun următoarele documente:

• declarație pe propria răspundere însoțită de semnăturile olografice ale administratorilor și asociaților, care se arhivează într-un fișier ZIP și se atașează la fișierul PDF disponibil pe site-ul ANAF;
• declarația de mențiuni 010.

Din cele prezentate în Declarația pe propria răspundere menționăm următoarele cu privire la asociații / administratorii persoanei juridice:

• nu dețin calitatea de asociat / administrator/ acționar/ titular sau membru la o persoană impozabilă declarată inactivă fiscal în ultimii 5 ani fiscali încheiați, fără ca aceasta să fi fost reactivată;
• nu dețin calitatea de asociat / administrator / acționar/titular sau membru la mai mult de o persoană impozabilă la care a fost finalizată procedura insolvenței / falimentului în ultimii 5 ani fiscali încheiați, ale cărei obligații fiscale principale restante, la data încheierii procedurii, sunt mai mari de 50.000 lei;
• nu au fost participanți la mai mult de o persoană impozabilă la care a fost anulată înregistrarea în scopuri de TVA ca urmare a nedepunerii deconturilor de taxă în ultimele 6 luni calendaristice / 2 trimestre în ultimii 5 ani fiscali încheiați sau ca urmare a atragerii răspunderii solidare cu debitorul, prin decizie a organului fiscal competent, faptă rămasă definitivă;

• suma totală a obligațiilor fiscale principale restante înregistrate de persoanele impozabile la care asociații și / sau administratorii persoanei impozabile dețin calitatea de asociat / administrator / acționar / titular sau membru nu sunt mai mari de 50.000 lei;
• asociatul/administratorul nu are înscrise fapte /infracțiuni în cazierul fiscal cu privire la atragerea răspunderii solidare rămase definitive (condiție aplicabilă și pentru situația în care are calitatea de participant la mai mult de o persoană impozabilă cu astfel de fapte în cazier);
• există o persoană desemnată (angajată sau contract de prestări servicii) membră activă CECCAR care să conducă evidența contabilă;
• persoana/persoanele împuternicite pentru a desfășura operațiuni pe conturile bancare ale persoanei impozabilă trebuie să dețină calitatea de administrator/asociat al persoanei impozabile;
• informații cu privire la sediu.

În momentul depunerii declarației 010, persoana impozabilă are obligația de a anexa și dovada (recipisa) transmiterii declarației pe propria răspundere pentru înregistrarea în scopuri de TVA (fără erori de validare).

Compartimentul de evaluare din cadrul organului fiscal va verifica datele primite pentru înregistrarea în scopuri de TVA în termen de 15 zile.

Dacă în urma evaluării se constată neconcordanțe între informațiile înscrise în declarația pe propria răspundere și datele disponibile în evidențele organului fiscal, se va transmite către Direcția generală antifraudă fiscală o adresă cu aspectele identificate în vederea dispunerii măsurilor ce se impun.

Potrivit dispozițiilor Ordinului 167/2019 pentru persoanele impozabile care au solicitat la cerere înregistrarea în scopuri de taxă și care se află în plin proces de evaluare a riscului fiscal la data intrării în vigoare a prezentului ordin, este aplicabilă în continuare procedura în vigoare la data depunerii solicitării de înregistrare în scopuri de TVA (cea reglementată de Ordinul 2856/2017).