Luisiana Dobrinescu, 

avocat, managing partner al Dobrinescu Dobrev SCA

1. Legea nr. 187/2015 de modificare a Codului fiscal, recent publicată în Monitorul Oficial (nr. 499/07.07.2015) reformulează criteriile în funcție de care o activitate poate fi considerată independentă, respectiv dependentă. Pentru evitarea oricărui dubiu, menționăm că redactorul textului nu a fost Parlamentul prin comisiile sale, ci Ministerul Finanţelor Publice.

2. Legiuitorul fiscal a instituit șapte criterii suficient de neclare, încât să nu dea confort prea multora dintre contribuabili. Citam din textul de lege care va intra în vigoare pe 10 iulie 2015:

Se consideră că este activitate independentă – orice activitate desfășurată de către o persoană fizică în scopul obținerii de venituri, care îndeplinește cel puțin 4 dintre următoarele criterii:

3.1. persoana fizică dispune de libertatea de alegere a locului și a modului de desfăşurare a activității precum și a programului de lucru;

3.2 persoana fizică dispune de libertatea de a desfășura activitatea pentru mai mulţi clienţi;

3.3. riscurile inerente activității sunt asumate de către persoana fizică ce desfășoară activitatea;

3.4. activitatea se realizează prin utilizarea patrimoniului persoanei fizice care o desfășoară;

3.5. activitatea se realizează de persoana fizică prin utilizarea capacității intelectuale și/sau a prestației fizice a acesteia, în funcție de specificul activității;

3.6. persoana fizică face parte dintr-un corp/ordin profesional cu rol de reprezentare, reglementare și supraveghere a profesiei desfășurate, potrivit actelor normative speciale care reglementează organizarea și exercitarea profesiei respective;

3.7. persoana fizică dispune de libertatea de a desfășura activitatea direct, cu personal angajat sau prin colaborare cu terțe persoane în condiţiile legii.

Vom analiza pe rând fiecare dintre cele șapte criterii.

3. Primul criteriu se referă la faptul că persoana fizică dispune de libertatea de alegere a locului și a modului de desfăşurare a activității, precum și a programului de lucru. Contractual, părțile își pot regla aceste drepturi și obligații, precum și întinderea acestora. Este evident că un farmacist nu își poate derula activitatea în alt loc decât în farmacie sau în cadrul unui alt program decât orarul afișat de aceasta. Un consultant fiscal însă poate lucra la sediul clientului, al terților sau la sediul său. Dacă firma de consultanță îi pune la dispoziție un birou pentru a-l folosi atunci când este necesară deplasarea la sediul său, se consideră îndeplinit acest prim criteriu de independență? Cum poate fi constatată faptic îndeplinirea acestui criteriu?

4. Al doilea criteriu menționează că persoana fizică dispune de libertatea de a desfășura activitatea pentru mai mulţi clienţi. Ne întrebăm dacă îndeplinim sau nu acest criteriu în cazul în care, potrivit contractului, persoana fizică dispune de libertatea de a lucra pentru mai mulți clienți, însă lucrează cu preponderență pentru un singur client. Pe partea de consultanță, această situație este foarte des întâlnită; consultantul/avocatul are un client stabil care îi dă suficient confort financiar, astfel încât contractarea altor clienți este pur incidentală.

5. Criteriul al treilea este pentru mine chiar de neînțeles: riscurile inerente activității sunt asumate de către persoana fizică ce desfășoară activitatea? Care sunt riscurile inerente? Nu mă pot gândi decât la riscul ca, în lipsa prestării serviciilor la timp sau în mod satisfăcător din punct de vedere calitativ, contractul poate înceta. Să mai fie și alte riscuri? Cum dovedim că persoana își asumă acest risc, altfel decât prin înscrierea în contract a acestei clauze (care, din punct de vedere juridic, este oarecum superfluă)?

6. Al patrulea criteriu se referă la utilizarea în cadrul desfășurării activității a patrimoniului persoanei fizice care o desfășoară. La prima vedere, acest text pare incorect sau cel puțin ilogic. Evident că fiecare persoană își utilizează patrimoniul, chiar și dacă acesta constă într-o singură foaie de hârtie și un pix. Textul nu mai vorbește despre prevalența utilizării propriului patrimoniu. Spre exemplu, în condițiile în care un expert contabil își utilizează propriul calculator și cărțile de specialitate, însă se recomandă prin prezentarea unei cărți de vizită cu logo-ul societății pentru care lucrează și utilizează o adresă de e-mail cu extensia societății, se consideră că acest criteriu de independență este respectat?
7. Criteriul numărul cinci este – consider – îndeplinit de toată lumea: activitatea se realizează de persoana fizică prin utilizarea capacității intelectuale și/sau a prestației fizice a acesteia, în funcție de specificul activității.Nici nu văd cum ar fi posibil altfel… să fie oare altceva la care s-a gândit doar legiuitorul și care ne scapă în interpretare?

8. Al șaselea criteriu conferă clar un avantaj profesiilor liberale, față de persoanele fizice autorizate la Registrul Comerțului: persoana fizică face parte dintr-un corp/ordin profesional cu rol de reprezentare, reglementare și supraveghere a profesiei desfășurate.

Doctorii, avocații, arhitecții fac parte din astfel de corpuri profesionale, care sunt de esența organizării profesiilor liberale.

9. Al șaptelea criteriu se referă la faptul că persoana fizică dispune de libertatea de a desfășura activitatea direct, cu personal angajat sau prin colaborare cu terțe persoane în condiţiile legii. Libertatea de a desfășura astfel activitatea reiese din contract; cum în materie fiscală discutăm însă de principiul prevalenței substanței economice asupra formei juridice, mă întreb dacă, în situația în care o persoană fizică (e.g. un consultant fiscal) nu are personal subcontractat, deși are această libertate, se consideră îndeplinit acest criteriu… De asemenea, este interesantă preponderența contractării unui astfel de personal.

10. Rezultă din cele de mai sus că, în lipsa unor norme metodologice care să ofere îndrumare în interpretarea textului de Cod fiscal (care la prima vedere pare destul de relaxat), este foarte dificil să eliminăm riscurile unei retratări fiscale.

11. Dacă aceste criterii sunt privite strict juridic, am putea concluziona că foarte multe persoane fizice autorizate (cu preponderență profesiile liberale) ar putea îndeplini ușor aceste criterii, în condițiile în care ele se referă la libertatea de a desfășura activitatea într-un anumit fel, nu și la desfășurarea ei efectivă. Conform principiului de interpretare a normelor juridice, unde legea nu distinge, nici noi nu trebuie să distingem, motiv pentru care, atât timp cât textul de lege nu impune o prevalență sau preponderență a anumitor elemente, nu o putem impune noi, pe cale interpretativă.

12. Considerând însă că o persoană fizică (de exemplu, un expert contabil) nu îndeplinește patru din cele șapte criterii de independență sau nu își asumă riscul unei interpretări adverse, cum ar putea beneficiarul serviciilor sale (de exemplu, o societate de contabilitate) să achite taxele și impozitele corespunzătoare (pentru venituri asimilate salariilor)?

13. Conform legislației în vigoare:

(i) o persoană fizică autorizată trebuie să se înregistreze fisal și să depună declarații fiscale pentru plata anticipată a impozitului pe venit și a contribuției de sănătate. De asemenea, depune declarații și pentru plata contribuției de asigurări sociale. Administrația fiscală competentă emite Decizii de impunere în baza cărora se fac aceste plăți;

(ii) o persoană asimilată unui angajator (în exemplul nostru, societatea de contabilitate) este obligată să plătească impzitele și contribuțiile salariale prin declararea acestora în declarația 100 și 112.

Cele două sisteme declarative prevăzute mai sus nu sunt opționale: dacă beneficiarul serviciilor reține la sursă și achită contribuții salariale, persoana fizică nu este absolvită de plata impozitelor și contribuțiilor aferente veniturilor din desfășurarea profesiei sale.

Mai există și situația în care anumite profesii au un sistem propriu de asigurări sociale (de exemplu, avocații). La ce sistem se va face place contribuției de asigurări sociale reținute la sursă de beneficiarul serviciilor, asimilat începând cu 1 ianuarie 2016 unui angajator? În ce cote și conform căror formulare?

Dacă persoana fizică este și plătitoare de TVA, situația devine cu adevărat gravă, pentru că nu există o procedură prin care o persoană înregistrată în scopuri de TVA să se deregistreze ca urmare a faptului că este depedentă fiscal! Cu toate că, potrivit art. 127 alin. (3) C.fisc., nu acționează de o manieră independentă (și deci nu sunt persoane impozabile obligate la plata TVA), în privința angajaților sau persoanelor care au un raport juridic de tipul angajat/angajator, în lipsa unei proceduri de deregistrare pe aceste motive, persoana impozabilă va avea în continuare obligația emiterii de facturi fiscale și a colectării de TVA.

14. Concluzia absolut nefericită este că, la acest moment, nici persoanele fizice prestatoare și nici persoanele juridice beneficiare ale serviciilor lor nu își pot face singure retratarea fiscală, menținând statutul juridic de persoană fizică autorizată. Această concluzie impune ca toate persoanele fizice cu risc de retratare fiscală să încheie contract individuale de muncă – o concluzie foarte periculoasă, pentru că un contract de muncă prespune și alte drepturi și obligații decât cele fiscale.

Prin inspecțiile fiscale derulate, ANAF a susținut întotdeauna (în mod corect de altfel) că nu face reîncadrarea juridică a contractelor (din contracte de prestări servicii în contracte de muncă), ci doar reîncadrarea fiscală. Acest lucru ar trebui să se mențină în continuare.

Nu trebuie să uităm că pentru avocați, spre exemplu, existența unui contract individual de muncă determină suspendarea din profesie.

Cu alte cuvinte, pentru a face posibilă aplicarea noului nivel de impozitare și a nu îngrădi exercitarea liberă (nesubordonată juridic) a profesioniștilor, odată cu modificarea Codului fiscal este necesară modificarea legislației secundare (e.g. la nivelul ordinelor ANAF). Persoanelor fizice înregistrate fiscal ca întreprinzători individuali trebuie să li se dea posibilitatea reținerii la sursă și achitării de către beneficiarii de venituri a impozitelor și contribuțiilor salariale, fără a fi obligate să adopte instrumentul juridic al contractului individual de muncă.

În fond, modificarea politicii fiscale nu trebuie să echivaleze cu exterminarea juridică a persoanelor fizice autorizate și nici a contractelor de servicii!

Autor: Gabriel Sincu, Director Executiv, Asistenţă fiscală şi juridică, EY România

Sunt, asemenea majorităţii oamenilor care lucrează în domeniu, impresionat de măsurile curajoase pe care autoritățile intenționează să le pună în practică prin proiectul Noului Cod Fiscal. Îndrăznesc să afirm că este cel mai îndrăzneț set de măsuri fiscale de care am avut parte în ultimii 25 de ani, depășind ca impact şi anvergură introducerea cotei unice din anul 2005. Sperăm ca acesta să se materializeze și să nu reprezinte doar un subiect de discuție pentru consultanți și presă pentru câteva săptămâni.

Cea mai dificilă întrebare la care trebuie să răspundă Guvernul este cu privire la sursele de acoperire a deficitului generat de aceste noi reguli, dar, în opinia mea, există acum suficiente resurse în zona de economie subterană, care ar putea acoperi cu succes gaura din bugetul de stat. Rămâne de văzut în ce măsură autoritățile vor reuși să colecteze aceste resurse, având în vedere faptul că vorbim despre evaziunea fiscală, o nucă ce s-a dovedit aproape imposibil de spart în ultimii 25 de ani.

Cea mai interesantă măsură pare să fie cea referitoare la eliminarea impozitului pe dividende, o adevărată surpriză pentru toată lumea. La prima vedere, ideea este de salutat,  dar întrebarea care se pune este în ce măsură aceasta va descuraja investițiile în favoarea decapitalizării întreprinderilor. Totodată, având în vedere că noile reguli vor face total neatractive sistemele de PFA, se pune întrebarea dacă nu vor încuraja o nouă tendinţă în ceea ce privește evitarea taxelor salariale, revenindu-se la moda microîntreprinderilor de la începutul anilor 2000.

În altă ordine de idei, eliminarea impozitului pe dividende poate reprezenta o gură de oxigen pentru piața de capital, funcționând ca un magnet pentru investitorii persoane fizice care vor cumpăra acțiuni în speranța obținerii de câștiguri din dividende ce vor fi neimpozabile.

Urmează un proces de analiză şi dezbatere publică pe tema noilor acte normative. Sperăm ca în urma acestuia să reușim să găsim un consens la nivelul tuturor jucătorilor din economie şi să putem avea începând de anul viitor un cod fiscal adaptat timpurilor pe care le trăim.

****

Despre EY România

EY este una dintre cele mai mari firme de servicii profesionale la nivel global, cu 190.000 de angajaţi în peste 700 de birouri din 150 de ţări şi venituri de aproximativ 27,4 miliarde de USD în anul fiscal încheiat la 30 iunie 2014. Reţeaua noastră este cea mai integrată la nivel global iar resursele din cadrul acesteia ne ajută să le oferim clienţilor servicii prin care să beneficieze de oportunităţile din întreaga lume. În România, EY este unul dintre liderii de pe piaţa serviciilor profesionale încă de la înfiinţare, în anul 1992. Cei peste 500 angajaţi din România şi Republica Moldova furnizează servicii integrate de audit, asistenţă fiscală, asistenţă în tranzacţii şi servicii de asistenţă în afaceri către companii multinaţionale şi locale. Avem birouri în Bucureşti, Cluj-Napoca, Timişoara, Iaşi şi Chişinău. EY România s-a afiliat în 2014 singurei competiții de nivel mondial dedicată antreprenoriatului, EY Entrepreneur Of The Year. Câștigătorul ediției locale reprezintă România în finala mondială ce are loc în fiecare an în luna iunie la Monte Carlo. În finala mondială se acordă titlul World Entrepreneur Of The Year. Pentru mai multe informaţii, vizitaţi pagina noastră de internet: www.ey.com.

Luisiana Dobrinescu, avocat, managing partner Dobrinescu Dobrev SCA

Președintele ANAF, domnul Gelu Diaconu, a declarat într-o conferință de presă din cursul lunii decembrie 2014 că ANAF va acționa în așa fel încât. în următorii 2-3 ani, toți contribuabilii să își plătească obligațiile bugetare până la ultimul leu.

Este adevărat că în ultimii 5-6 ani s-a manifestat o formă accentuată de grevă fiscală, în special în ceea ce privește plata contribuțiilor sociale, alimentată în principal de două mari motive:

i) nivelul foarte ridicat al impozitării muncii și

ii) ineficiența folosirii banului public indicată de condițiile precare ale infrastructurii publice – de câte ori nu am auzit că nu avem drumuri și autostrăzi și că la spital trebuie să ne cumpărăm singuri branula și medicamentele?

 Aș mai adăuga un motiv (poate mai subiectiv decât cele două menționate mai sus), și anume acela că principiul solidarității sociale, specific sistemului nostru de contribuții sociale, demotivează contribuabilul cu venituri medii și mari. Într-o țară în care o prea mare pondere a populației refuză munca în detrimentul ajutoarelor sociale, este foarte greu să motivezi un profesionist să achite contribuții sociale la maximul venitului…

Această grevă fiscală a determinat creșterea fenomenului muncii la negru și extinderea celui de muncă la gri.

Potrivit Raportului Consiliului fiscal aferent anului 2013, contribuţiile la asigurările sociale reprezintă circa 15% la evaziunea fiscală totală; în România, peste 25% din numărul total al salariaților și întreprinzătorilor individuali nefiscalizându-și veniturile.

Puteți citi întregul articol în Tax Magazine nr. 1/2015

România are nevoie de o legislaţie fiscală clară şi flexibilă care să încurajeze conformarea voluntară în rândul persoanelor fizice cu venituri mari. Aceasta a fost concluzia conferinţei PwC – Este timpul conformării voluntare? – desfăşurată azi la Bucureşti.

Evenimentul a beneficiat de prezenţa domnului Eugen Şerban, Director în cadrul Direcţiei Verificări Fiscale, structură a ANAF însărcinată cu controlul marilor averi. S-au prezentat tendinţele la nivel mondial în privinţa schimbului de informaţii financiare şi fiscale referitoare la persoanele fizice, accentul tot mai mare pus pe plan global pe încurajarea conformării fiscale voluntare, reliefându-se totodată problemele cu care se confruntă inspectorii fiscali din România însărcinaţi cu controalele persoanelor cu venituri mari.  De asemenea, în cadrul conferinţei au fost dezbătute şi aspectele practice ale conformării voluntare, precum şi chestiuni legate de drepturile contribuabililor.

„Vedem în ultimii ani că la nivelul unor organizaţii internaţionale precum OECD se subliniază tot mai mult importanţa conformării voluntare, ca o soluţie viabilă şi durabilă pentru creşterea veniturilor bugetare, iar programe de conformare voluntară au fost implementate cu mult succes în multe state din întreaga lume”, a declarat Mihaela Mitroi, Liderul Departamentului de Consultanţă Fiscală şi Juridică, PwC România.

„Pentru succesul unui astfel de program de conformare voluntară în România este însă nevoie de anumite clarificări legislative, pentru ca acele persoane fizice cu deţineri în străinătate să aleagă declararea acestora autorităţilor fiscale fără a exista riscul unor consecinţe de natură penală sau contravenţională”, a precizat Mihaela Mitroi.

„Suntem convinşi că adoptarea unor astfel de clarificări legislative va stimula apetitul persoanelor fizice cu venituri mari pentru conformarea voluntară şi va duce totodată la creşterea veniturilor bugetare, generând astfel beneficii la nivelul întregii societăţi”, a conchis Mihaela Mitroi.

Despre PwC

Firmele din reţeaua PwC ajută organizaţiile şi indivizii să creeze valoarea adăugată de care au nevoie. Suntem o reţea de firme prezentă în 157 de ţări cu mai mult de 195.000 de specialişti dedicaţi oferirii de servicii de calitate de audit, consultanţă fiscală şi consultanţă pentru afaceri. Spuneţi-ne care sunt lucrurile importante pentru dumneavoastră şi descoperiţi mai multe informaţii despre noi vizitând site-ul www.pwc.ro.

Autor: Cosmin Costaș

Aceeași problemă: diurnă-venit salarial recalificat sau diurnă-beneficiu legal acordat?

   1. În fiecare iarnă, cu o răbdare mioritică, așteptăm ordonanțele de urgență din 30 decembrie, aplicabile de la 1 ianuarie, și normele metodologice din februarie, aplicabile retroactiv, de la același 1 ianuarie. În esență, fiecare nou sezon fiscal începe cu incoerențele Agenției Naționale de Administrare Fiscală (ANAF), care nu e doar incapabilă să promoveze din vreme actele normative în domeniul fiscal, dar are nevoie și de timp de reflecție pentru a decide de ce a reglementat într-un anume sens.

    2. În această iarnă, în plin scandal centrat pe diurnă, transportatorii par să-și fi pierdut răbdarea cu ANAF. Sub presiunea unor controale fiscale „experimentale” (în cadrul așa-numitelor proiecte-pilot destinate să contribuie la conformarea voluntară) și sub iminența unui jihad fiscal, transportatorii s-au organizat și solicită Ministerului Finanțelor Publice, Guvernului și Agenției Naționale de Administrare Fiscală o poziție oficială, scrisă, coerentă, care să-i ajute să-și organizeze eventual pe viitor afacerea, în limitele legii (pentru un exemplu, a se vedea comunicatul Asociației Patronale a Transportatorilor Europa 2002).

    3. Incoerența ANAF e mai recent demonstrată de o scrisoare-răspuns a Ministerului Finanțelor Publice la o solicitare a președintelului Agenției Naționale de Administrare Fiscală de a se lămuri tratamentul fiscal aplicabil pentru diurnă, în cazul șoferilor. Cu alte cuvinte, după ce experimental a calculat obligații fiscale suplimentare de câteva milioane de euro, ANAF se întreabă și întreabă Ministerul Finanțelor Publice dacă interpretarea pe care a făcut-o respectă legea.

   4. Scrisoarea-răspuns a Ministerului Finanțelor Publice e un act tipic autorităților publice din România: nu spune nimic tranșant, pentru a lăsa loc de interpretări. Vorba unui funcționar clujean de la Serviciul de Asistență Contribuabili: sunt posibile două soluții și vă înțelegeți dvs. cu echipa de inspecție fiscală … Cu toate acestea, în continuarea observațiilor noastre din ultimele zile ale lui 2014, vom reține câteva chestiuni:

    a. Ministerul face referiri, la pct. I din scrisoare, la vechea formă și nouă formă a art. 55 alin. (4) lit. g) Cod fiscal, reușind să sublinieze, în contra interpretării ANAF, o idee extrem de clară: orice sume primite de salariați pe perioada delegării sau detașării, în țară sau în străinătate, sunt neimpozabile și nu intră în baza de calcul a contribuțiilor de asigurări sociale dacă se înscriu în limita a de 2,5 ori nivelul legal stabilit prin hotărâre a Guvernului pentru personalul din instituțiile publice. Per a contrario, sumele care depășesc acest plafon sunt considerate venituri de natură salarială, impozabile potrivit regulilor de drept comun și sunt luate în calcul la determinarea bazei de calcul a contribuțiilor sociale obligatorii (aspect menționat de altfel și de art. 55 alin. (6) Cod fiscal). În fapt, Ministerul Finanțelor Publice nu face altceva decât să trimită la dispoziții legale care  de lege lata sunt suficient de clare și nu suportă o altă interpretare.

    b. În mod bizar, la pct. II din scrisoare sunt considerate ca având caracter de pură recomandare dispozițiile art. 17 alin. (1) din Hotărârea Guvernului nr. 518/1995, în ceea ce privește agenții economici privați. Concluzia e șchioapă logic și juridic, din cel puțin două motive:

    – Dacă ar fi să urmăm logica Ministerului Finanțelor Publice, sumele primite de salariați pe durata delegării/detașării ar fi integral deductibile pentru angajator și complet neimpozabile pentru angajat, indiferent de cuantumul lor.

    – În egală măsură, dispozițiile art. 55 alin. (4) lit. g) și art. 55 alin. (6) Cod fiscal ar fi în mod vădit lipsite de conținut, întrucât nu ar mai exista indemnizații impozabile și indemnizații neimpozabile.

    S-ar contrazice astfel o practică de conformare voluntară veche de vreo 20 de ani și, cel puțin în limitele termenului de prescripție, contribuabilii ar putea solicita restituirea diferențelor de impozit rezultate din aplicarea dispozițiilor art. 55 alin. (4) lit. g) Cod fiscal.

    c. Cu referire la principiul general anti-abuz prevăzut de art. 11 alin. (1) Cod fiscal, Ministerul Finanțelor Publice recomandă o abordare prudentă, cu următoarele linii de forță:

    – Fiecare tranzacție va fi analizată în parte, in concreto, pentru a se verifica dacă ea are sau nu un conținut economic.

    – Nu este prezumat faptul că tranzacțiile sunt artificiale, fiind în sarcina fiscului să facă proba caracterului artificial al unei tranzacții.

    Această interpretare ridică serioase probleme pentru ANAF, care lucrează doar cu șabloane fiscale (așa cum se întâmplă, de pildă, în cazul tranzacțiilor imobiliare ale persoanelor fizice în sarcina cărora s-a stabilit retroactiv TVA).

    În ceea ce ne privește, apreciem că încadrarea situațiilor analizate – remunerarea șoferilor, pe perioada delegării și detașării, în cadrul juridic reglementat de art. 55 alin. (4) lit. g) și H.G. nr. 518/1995 – în sfera de aplicare a art. 11 Cod fiscal este exclusă. Astfel, nu doar că tranzacțiile nu sunt artificiale, ele se circumscriu unei matrici permise chiar de legiuitor. În context, se pune desigur o întrebare retorică: dacă diurna este acordată unui secretar de stat sau unui rector aflat în delegație, poate fi ea prezumată ca beneficiu al unei tranzacții artificiale, cu consecința recalificării ca venit salarial?

    Oricum, chiar dacă recalificarea s-ar produce, din punct de vedere fiscal ea ar fi nulă pentru diurnele corespunzând, conform fiscului, muncii prestate în străinătate. Conform art. 55 alin. (4) lit. m) Cod fiscal, asemenea venituri nu sunt impozabile în România.

    d. În fine, pentru ca incoerența ANAF să fie vizibilă și de pe Marte, Ministerul Finanțelor Publice recomandă ANAF:

    – verificarea preleabilă a practicii administrative a organelor fiscale existente în domeniu;

    – verificarea prealabilă a jurisprudenței relevante;

    – obținerea de soluții de interpretare prealabile de la organele competente (în mod evident, de la Comisia Fiscală Centrală) și de la inițiatorii actelor normative.

    5. Ne vom opri deocamdată aici, în speranța că răspunsul Ministerului Finanțelor Publice va fi edificator pentru ANAF: e stupid să pornești o acțiune de control la nivel național, chiar și în baza unui proiect experimental, fără a evalua cadrul legislativ, practica administrativă și jurisprudența relevantă. Și, am spune noi, fără a reuși să prezinți vreun argument valid.

 Costaș, Negru & Asociații – SCA

Autor:

Theodor Artenie,
Managing director tax, Schoenherr Tax Bucharest SRL

Urmând exemplul unor nume consacrate în domeniu (Kickstarter, Indiegogo sau Gofundme) platformele de crowd-funding încep să se dezvolte încet, dar sigur, și în România (vezi multifinatare.ro, crestemidei.ro, potsieu.ro s.a.).
Explicat pe scurt, „crowd-funding”-ul presupune atragerea de finanțare pentru diverse proiecte de la membrii comunității. Cu alte cuvinte, dacă cineva are o idee pentru un produs nou, pentru un serviciu sau pur și simplu dorește să finanțeze un proiect social, de exemplu, poate să se înregistreze pe o platformă de crowd-funding, în speranța că va atrage persoane care vor fi atât de interesate de ideea respectivă, încât vor fi dispuse să contribuie financiar la reușita/materializarea acesteia. Se impune precizarea că, în situația în care proiectul eșueaza, de regulă, sumele astfel avansate sunt nerambursabile.
Finanțarea obținută astfel este în mod evident mult mai ieftină decât finanțarea obținută pe căi convenționale, totuși aceasta nu este gratuită. În funcție de natura proiectului, participanții pot primi în schimbul contribuției lor diverse produse sau servicii.
Operațiunile de mai sus se desfășoară pe o platformă online care este administrată de un terț. În schimbul serviciului de intermediere între cei care au nevoie de finanțare și cei dispuși să o ofere, administratorii platformelor percep, de regulă, un comision (calculat, de exemplu, ca un procent din contribuțiile atrase).
Una dintre realitățile imuabile ale economiei de piață este că, atunci când se încasează bani, apar de obicei și impozite de plată. Nici acest tip de activitate nu face excepție și părțile implicate (cu precădere beneficiarul finanțării și administratorul platformei) trebuie să-și evalueze cu atenție obligațiile fiscale care derivă din activitățile realizate/sumele încasate pentru a evita costuri fiscale neașteptate.
Pornind de la această paradigmă, ne-am propus ca în acest articol să analizăm întrebările legate de taxele care ar putea fi datorate de către cei care caută finanțare pe platformele de crowd-funding, dar și de către cei care administrează aceste platforme.

Aspecte fiscale relevante pentru beneficiarii finanțării

La o primă vedere, se întrevăd următoarele întrebari: i) care este natura fiscală a contribuțiilor primite din perspectiva impozitului pe profit/venit? și ii) există obligația de a colecta TVA pentru aceste contribuții?
Fiscalitatea nu este bazată pe principiile unei științe exacte și, de aceea, concluziile unei analize fiscale trebuie însușite cu rezervele inerente faptului că, mai ales în cazul unor tranzacții bazate pe mecanisme noi, interpretarea legislației fiscale are o anumită doză de subiectivism și se face pe baza circumstanțelor specifice fiecărei tranzacții în parte.
Astfel, cu privire la punctul i) de mai sus, trebuie în primul rând să răspundem întrebarii dacă sumele primite de beneficiari, în sistemul de crowd-funding, sunt într-adevăr finanțare sau reprezintă venituri încasate în avans.
Răspunsul la această întrebare nu este unul simplu sau general valabil, acesta depinzând în mod esențial de natura/scopul proiectului pentru care se caută finanțare și de condițiile agreate între beneficiar și participanții care avansează respectivele sume.
De exemplu, dacă acest proiect are ca finalitate certă dezvoltarea unui produs nou sau a unui serviciu care va fi apoi oferit celor care au contribuit prin intermediul platformei de crowd-funding, finanțarea astfel atrasă ar putea să fie considerată, la nivelul beneficiarului, ca plată în avans pentru vânzarea de bunuri sau prestarea de servicii. Cu alte cuvinte, se poate interpreta că cei care au contribuit sumele în cauză au făcut-o pentru a obține la un moment dat în viitor respectivul bun sau serviciu.
Din punctul de vedere al impozitului pe profit, la nivelul beneficiarului persoană juridică, sumele primite pot fi astfel considerate venituri în avans care nu vor fi incluse în baza de impunere. Impactul fiscal va fi deci amânat până la momentul la care produsele sau serviciile în cauză sunt efectiv furnizate celor care oferă finanțarea.
O altă interpretare posibilă în special pentru proiecte cu un grad mare de incertitudine este aceea că sumele avansate de participanți pot fi considerate în faza inițială de dezvoltare o datorie a beneficiarului față de acei participanți până la momentul în care se finalizează proiectul și beneficiarul poate evalua în mod cert natura și mărimea contraprestației pe care o poate oferi participanților, după caz. Nici în această situație, finanțarea primită de la participanți nu ar trebui să aibă un impact asupra impozitului pe profit până la momentul la care proiectul se realizează și se poate regla datoria față de participanți.
Din punct de vedere al impozitului pe venit, dacă beneficiarul este o persoană fizică, discuția este una mai nuanțată: putem vorbi de o simplă activitate ocazională (de tipul „hobby”) care nu urmărește neapărat realizarea unor câștiguri, de o activitate care are un scop economic sau poate chiar de o sponsorizare/donație acordată persoanei fizice, în cazul în care nu este așteptată o contraprestație pentru contribuțiile făcute. Implicațiile fiscale pot fi diferite în funcție de aceste detalii: de exemplu, pentru activitatea economică este în general necesară autorizarea prealabilă, iar obligațiile de plată a impozitului sunt legate de veniturile încasate (cu câteva excepții, ca, de exemplu, împrumuturi). În celelalte cazuri, când nu vorbim de o activitate economică, contribuțiile încasate pot fi interpretate chiar ca venituri din alte surse, care sunt în general impozabile prin mecanismul de reținere la sursă. În practică, implementarea unei astfel de rețineri la sursă ar fi o misiune aproape imposibilă. Și, nu în ultimul rând, dacă vorbim despre sponsorizări și donații, nu avem în general venituri impozabile la nivelul persoanei fizice, dar condițiile care trebuie îndeplinite pentru a se califica drept astfel de operațiuni sunt foarte stricte.
După analizarea obligațiilor de plată a impozitului pe venit/pe profit în funcție de circumstanțele și condițiile concrete avute în vedere pentru acțiunea de crowd-funding, pasul numărul doi va fi stabilirea obligației de a colecta și TVA pentru sumele primite de la participanți. Dacă ajungem să vorbim despre TVA, lucrurile se vor complica exponențial, pentru că va trebui să stabilim momentul când se datorează TVA (la încasarea contribuției sau la oferirea bunului/serviciului), momentul când apare obligația de înregistrare, cota aplicabilă și jurisdicțiile în care se datorează TVA (plecând de la premisa că cei care oferă finanțare sunt persoane fizice care pot fi stabilite și în alte țări decât România).
Desigur, situația de mai sus este una fericită, în care proiectul este finanțat și are succes. În practică însă, pentru fiecare proiect reușit există zece care eșuează. Pentru această din urmă categorie, se pune întrebarea firească ce se întamplă cu sumele încasate care vor rămâne practic la dispoziția celui care a inițiat proiectul fără ca acesta să mai ofere ceva în schimb. Cel mai probabil, răspunsul va fi că pentru aceste sume se va datora impozit pe profit, ca pentru orice altă situație în care sunt scoase din patrimoniu datorii către terți. Similar, s-ar datora impozit pe venit, dacă vorbim de împrumuturi inițiale acordate persoanei fizice.

Citește articolul integral în Tax Magazine nr. 3/2014

Horaţiu Sasu

Jurist, consultant în afaceri

Noul Cod fiscal este în fază de proiect, disponibil pe portalul Ministerului de Finanţe. Retras şi apoi actualizat, încă nu a făcut obiectul unor preocupări serioase de analiză în privinţa aspectelor vechi, preluate, şi a celor noi. Este destul de greu, dat fiind că un efort de asemenea amploare s-ar putea dovedi inutil, fie şi numai având în vedere experienţa legată de celelalte patru Coduri (civil, penal şi procedurile aferente) care s-au modificat şi renumerotat/republicat chiar şi înainte de… intrarea în vigoare (!).

Nici nu ne propunem să analizăm în întregime prevederile „noului” Cod (în fapt, după semnalele specialiştilor, mai mult o renumerotare, cu ocolirea aspectelor de interes pentru mediul de afaceri sau care ar fi adus necesara stabilitate fiscală). Vom analiza însă câteva prevederi fiscale care deocamdată par stabile, precum şi o prevedere absolut inoportună a legiuitorului referitoare la Normele de aplicare.

1. Criteriile referitoare la activitatea dependentă – mult prea generale

În proiectul de Cod fiscal, la art. 7 pct. 4, găsim noţiunea de activitate independentă, definită ca orice activitate care presupune desfăşurarea acesteia în mod obişnuit, pe cont propriu şi urmărind un scop lucrativ.

Spre deosebire de actualul Cod fiscal, definiţia din Proiect este şi mai neclară (nu că cea din actualul Cod ar fi clară, ba dimpotrivă: este contrară jurisprudenţei Curţii Europene de Justiţie). În actualul Cod, valabil încă până la 31 decembrie, prin activitate independentă se înţelege activitatea care nu este dependentă [sic! – art. 7 alin. (1) pct. 4], aceasta din urmă (adică activitatea dependentă) având cele patru criterii pe baza cărora s-a discutat destul de mult:

a) beneficiarul de venit se află într-o relaţie de subordonare faţă de plătitorul de venit, respectiv organele de conducere ale plătitorului de venit, şi respectă condiţiile de muncă impuse de acesta, cum ar fi: atribuţiile ce îi revin şi modul de îndeplinire a acestora, locul desfăşurării activităţii, programul de lucru;

b) în prestarea activităţii, beneficiarul de venit foloseşte exclusiv baza materială a plătitorului de venit, respectiv spaţii cu înzestrare corespunzătoare, echipament special de lucru sau de protecţie, unelte de muncă sau altele asemenea şi contribuie cu prestaţia fizică sau cu capacitatea intelectuală, nu şi cu capitalul propriu;

c) plătitorul de venit suportă în interesul desfăşurării activităţii cheltuielile de deplasare ale beneficiarului de venit, cum ar fi indemnizaţia de delegare-detaşare în ţară şi în străinătate, precum şi alte cheltuieli de această natură;

d) plătitorul de venit suportă indemnizaţia de concediu de odihnă şi indemnizaţia pentru incapacitate temporară de muncă, în contul beneficiarului de venit.

Un fapt fără îndoială interesant reiese din practică: pentru a ameninţa cu reconsiderarea ca activitate dependentă[1] reprezentanţii Finanţelor aplicau, ca Norme, pct. 19 din Normele metodologice ale Codului fiscal. Numai că pct. 19 nu era aferent art. 7 alin. (1) pct. 2 din Codul fiscal – text care reglementa activităţile dependente –, ci era aferent art. 46 din Codul fiscal! Mai exact, Norma de la art. 46 era în viziunea Finanţelor „explicativă”… pentru art. 7!

Proiectul „remediază” problema, explicând, imediat sub definiţia activităţii independente, că „Printre criteriile care definesc preponderent existenţa unei activităţi independente sunt:

– riscul pe care şi-l asumă contribuabilul;

– libera alegere a desfăşurării activităţii, a programului de lucru şi a locului de desfăşurare a activităţii;

– activitatea se desfăşoară pentru unul sau mai mulţi clienţi, în raport cu aceştia neexistând un raport de subordonare, în sensul impunerii modului de îndeplinire a obligaţiilor ce ii revin;

– activitatea se poate desfăşura nu numai direct, ci şi cu personalul angajat în condiţiile legii.

Beneficiarul de venit contribuie la activitatea desfăşurata cu prestaţia fizică, capacitatea intelectuala, patrimoniul afacerii, în funcţie de specificul activităţii”.

Sunt exact criteriile de sub pct. 46 din actualul Cod fiscal. Sunt puse mai logic, dar pericolul reconsiderării creşte în mod artificial. Să luăm al doilea criteriu şi un exemplu concret: o companie multinaţională se mută într-un sediu nou, cu birouri pe 300 mp. Cheamă un zidar să zugrăvească birourile. Ca zidarul să nu fie bănuit de păcatul activităţii dependente, el are următoarele soluţii:

–     libera alegere a desfăşurării activităţii: administratorul multinaţionalei îi spune să zugrăvească. Zugravul, ca să fie independent, nu zugrăveşte, ci îndreaptă pereţii, că deh…

–     libera alegere a programului de lucru: administratorul îi pune la dispoziţie clădirea de luni până vineri între orele 8 şi 19, zugravul în schimb lucrează sâmbăta după-masa, ca să nu îl reconsidere fiscul dependent;

–     libera alegere a locului de desfăşurare a activităţii: administratorul îi cere să zugrăvească noile birouri, iar zugravul, ca să nu încalce criteriul, zugrăveşte la patron acasă.

S-ar părea că exemplele sunt de domeniul absurdului, dar aş vrea să văd un inspector de la fisc cum ar interpreta aceste prevederi.

La fel ca în Normele la actualul Cod fiscal, în proiect se prevede că activităţile desfăşurate în mod independent, în condiţiile legii, care generează venituri din profesii libere, precum şi din drepturile de autor şi drepturile conexe definite potrivit prevederilor Legii nr. 8/1996 privind dreptul de autor şi drepturile conexe, nu pot fi reconsiderate ca activităţi dependente.

Prin aceasta Normele metodologice au ajuns la stadiul de lege. Nu e rău, dar aşteptam noutatea totuşi.

2. CASS la salariul minim – prevedere perpetuată în noul Cod

 Art. 180-184 din Proiectul noului Cod fiscal prevăd că pentru anumite activităţi – independente, cedarea folosinţei bunurilor etc. – baza de calcul pentru contribuţia de asigurări sociale nu poate fi mai mică decât un salariu minim, dacă respectivele venituri sunt singurele asupra cărora se calculează contribuţia.

Textele „noi” reproduc concepţia actuală a Codului fiscal, ajungându-se la situaţia în care o persoană cu venituri extrem de modeste ar putea fi obligată să plătească o contribuţie la sănătate mult prea mare faţă de nivelul veniturilor. Se cuvenea, în opinia noastră, ca legiuitorul să fi modificat cu această ocazie concepţia potrivit cu care contribuabilii beneficiază de aceleaşi servicii medicale indiferent dacă plătesc CASS pentru 900 de lei sau pentru 9.000 de lei. Ar fi fost nevoie de o reformă mai amplă, dar ar fi fost o reformă adevărată, nu o simplă rescriere.

Citeste articolul integral în numarul pilot Tax Magazine

Gabriel Sincu,

Executive Director, Tax, Ernst & Young România

Conceptul de „amnistie fiscală” a fost folosit destul de des în ultima vreme, uneori cu scopuri electorale, alteori în mod total greșit sau nu mai devreme decât ieri, ca parte a declarațiilor făcute de un fost politician, într-un context oarecum fericit pentru el, dar de neinvidiat, zic eu… Drept pentru care consider necesară o clarificare și (de ce nu ?) o demitizare a acestui termen care, atunci când este adus în discuție, le dă ocazia multora să-și lipească degetul mare și arătătorul de tâmplă și să vorbească pe ton grav despre complexitatea problemei.

În articolul de față voi încerca să arăt ce înseamnă amnistia fiscală, de câte feluri este, cui beneficiază și care sunt condițiile necesare funcționării acesteia. Mai departe, voi prezenta un scurt istoric de la noi și de pe alte meleaguri al amnistiei fiscale, avantajele și dezavantajele unei astfel de măsuri pentru stat, pe de o parte, și pentru contribuabili, pe de alta, iar la final voi risca să trag niște concluzii cu privire la necesitatea implementării acesteia în fiscalitatea românească.

Ce este, așadar, amnistia fiscală? Teoria ne spune că este o măsură administrativă care presupune trei elemente: un contribuabil, o obligație fiscală neîndeplinită la termen și o opțiune dată de autoritatea de reglementare prin care contribuabilul poate corecta eroarea, beneficiind de niște condiții avantajoase față de cele prevăzute de legea aplicabilă în mod normal.

Ca și întindere în timp, amnistia poate opera:

i) doar pentru o perioadă strict determinată în timp, caz în care după expirarea termenului pot fi prevăzute pedepse mai dure decât în mod normal pentru cei care nu au apelat la facilitate,

sau

ii) pe o perioadă nedeterminată, în anumite condiții, pentru a-i încuraja pe cei care în mod involuntar sau dintr-o eroare care nu le poate fi imputată direct nu și-au îndeplinit obligațiile fiscale.

Pentru ca amnistia fiscală să funcționeze, este necesar să fie îndeplinite o serie de condiții:

a) contribuabilul aflat în culpă să conștientizeze riscul la care se expune, iar probabilitatea de a fi identificat ca și evazionist să fie suficient de ridicată pentru a putea să-l determine pe acesta să apeleze la amnistia fiscală. Acest lucru presupune existența unui aparat de control fiscal matur, eficient și foarte bine organizat.

Este de notorietate cazul în care fiscul german a obținut (pe căi mai mult sau mai puțin ortodoxe) o bază de date cu numele contribuabililor germani care dețineau conturi nedeclarate în băncile elvețiene. Inspectorii fiscali au anunțat în mass-media faptul că dețin aceste informații și i-au rugat pe cei care se află în această situație să vină și să declare sumele respective și să plătească impzoitele și dobânzile aferente. Altfel, dacă sumele urmau să fie descoperite de către organele de control, contribuabilii respectivi riscau în plus penalități și sancțiuni dure pentru evaziune fiscală. Probabil că bănuiți rezultatele acțiunii!

b) în cazul în care vorbim de o amnistie fiscală ce operează pe o perioadă determinată, aceasta trebuie foarte bine pregătită și anunțată, astfel încât să fie făcută o singură dată. Repetarea operațiunii după o perioadă scurtă sau medie de timp nu face decât să decredibilizeze măsura în ochii contribuabilului și să încurajeze noi fapte de evaziune și evitare fiscală. Poate sunteți la curent cu situația din Italia unde au avut loc câteva astfel de acțiuni la interval de 2-3 ani. Eficiența acestora a fost din ce în ce mai mică…

c) sumele nedeclarate la fisc de către contribuabili să fi rezultat din activități legale, dar pentru care nu s-a plătit impozit. Este greu de crezut că un traficant de arme sau de droguri care deține sume obținute din astfel de activități va face uz de o eventuală amnistie fiscală!

d) în ceea ce privește amnistia aplicabilă pe perioadă nedeterminată, aceasta are în vedere încurajarea contribuabililor de a-și corecta declarațiile fiscale întocmite în mod eronat și de a plăti diferențele de impozit la bugetul de stat. Pentru ca aceasta să funcționeze, sistemul trebuie să prevadă o reducere atractivă a penalității care să îl convingă pe contribuabil că e mai bine să corecteze greșeala decât să aștepte trecerea perioadei de prescripție a impozitului pentru a scăpa de consecințe.

Voi prezenta în continuare o serie de exemple de amnistie fiscală din câteva țări (am lasat însă deoparte ce s-a întâmplat în SUA, această țară având o economie și un sistem fiscal mult diferite de ceea ce se întâmplă la noi). Vreau sa precizez că o sursă importantă de informații în cazul exemplelor din țări a reprezentat-o lucrarea „Tax Amnesties: Theory, Trends, and Some Alternatives” scrisă de Eric Le Borgne și Katherine Baer și editată de FMI, carte pe care o recomand cu căldură tuturor celor care vor să aprofundeze subiectul!

Cititi articolul integral in numarul pilot Tax Magazine

Gabriel Biriș,

Avocat partener, Biriș Goran SPARL

 În ultima perioadă asistăm la discuții intense cu privire la posibila reducere cu 5% a contribuțiilor sociale, discuții care au venit cu o premieră inedită: o parte importantă a mediului de afaceri privește această măsură cu îngrijorare, îngrijorare exprimată public cu destulă forță. De ce oare se întâmplă acest lucru? Să ne fi afectat criza sau exploziile solare rațiunea în așa hal încât să nu dorim o scădere, semnificativă totuși, a costului muncii?

Răspunsul este în cu totul altă parte: mediul de afaceri românesc a învățat că atunci când guvernul dă cu o mâna, ia cu amândouă. După ce la începutul anului a mărit accizele prin cursul de schimb cu 6,5%, a introdus o acciză suplimentară la benzină și motorină, a introdus impozitul pe investiții, contribuția la asigurări de sănătate pentru veniturile din chirii pentru a genera venituri suplimentare de aprox. 2,5 miliarde de lei (asta după ce în 2012 și 2013 introdusese sau mărise și alte taxe), cum să crezi că o măsură care generează un minus al veniturilor bugetare de 5 miliarde de lei în 2015 nu se va solda cu o cavalcadă de alte taxe?

Suntem însă condamnați să nu mai ieșim din acest cerc vicios al deficitului/majorării taxelor?

Răspunsul meu la această întrebare este unul scurt și răspicat: NU!

Două sunt direcțiile în care trebuie acționat. Prima, și cea mai importantă, este reducerea evaziunii/îmbunătățirea colectării. Conform ultimului raport al Consiliului Fiscal, evaziunea a ajuns la 16% din PIB, ceea ce înseamnă 24 de miliarde de euro. Să traducem: 2.000 km de autostradă, chiar și la prețuri „românești” – în fiecare an! Am scris de-a lungul timpului despre acest subiect, chiar într-o vreme în care prea puțini vorbeam despre acesta, nu o să o fac din nou în prezentul articol.

O sa mă refer la cea de a doua direcție în care consider eu că trebuie acționat: îmbunătățirea legislației fiscale. Aș zice chiar reformarea modului de calcul și plată a contribuțiilor sociale obligatorii, simplificarea legislației și așezarea ei pe principii și baze morale.

Pentru o mai ușoară înțelegere, structurez acest articol în trei părți:

i)         situația actuală – pentru a înțelege cauzele problemelor cu care ne confruntăm;

ii)        o posibilă soluție – pentru a vedea că situația nu este fără ieșire;

iii)      impactul soluției propuse.

i)          Situația actuală

Începând cu 2011, contribuțiile sociale obligatorii au fost incluse în Codul fiscal, pentru o mai coerentă reglementare. Această operațiune a fost una mai degrabă „cosmetică”, deoarece introducerea contribuțiilor sociale obligatorii în Codul fiscal a fost făcută pur și simplu prin translatarea prevederilor deja existente în diferite legi speciale, din acele legi în Cod (mai întâi pentru activități dependente, mai apoi – în 2012 – și pentru restul). Singurul câștig important a fost declarația unică pe care angajatorii au putut să o depună, aceasta înlocuind 6 alte declarații fiscale.

Această operațiune nu a rezolvat însă niciuna dintre problemele sistemului, nu a redus sarcina fiscală și, evident, nu a dus la creșterea conformării voluntare.

În opinia mea, principala problemă cu care se confruntă sistemul de reglementare a contribuțiilor sociale obligatorii ține de moralitatea legii. Chiar dacă poate părea ciudat să aduc în discuție moralitatea legii, cred că nu este deloc lipsit de importanță acest aspect.

În februarie 2013 am prezentat următoarea schemă logică de funcționare a sistemului nostru de contribuții sociale obligatorii:

Citeste articolul integral în numărul pilot Tax Magazine