Autor: Ionița Cochințu – Magistrat-asistent la Curtea Constituţională a României și cadru didactic asociat la Departamentul de Drept, Facultatea de Administrație Publică, SNSPA.

Recent, evoluțiile, previziunile și, mai ales, dorințele de a atinge o perfecțiune a statului de drept s-au izbit de un „invizibil infinit” (SARS-CoV-2, COVID-19), care a condus nu numai la stoparea punerii în aplicare a mecanismelor de dezvoltare economică sau a unei democrații reale, ci chiar la o restrângere a exercițiului unor drepturi fundamentale prin instituirea stării de urgență, drepturi care erau deja consacrate constituțional. Însă, chiar și în aceste condiții create de apariția crizei sanitare, respectarea prevederilor Constituției, a democrației, a statului de drept și a drepturilor omului nu trebuie înlăturată. În acest context, atât la nivel național, cât și european și internațional, au apărut anumite recomandări-îndrumări-instrumente care concură la funcționarea statului de drept, relevantă fiind „Lista de verificare a statului de drept în situații de urgență”, realizată de Comisia de la Veneția, prin care au fost elaborate criterii specifice pentru excepțiile de la principiul legalității în situații de urgență.

Ca și concept universal valabil, statul de drept este o caracteristică a sistemelor de drept moderne și democratice. În ciuda faptului că principiul statului de drept este interpretat în fiecare stat într-o manieră specifică, acesta constituie totuși piatra de temelie a fiecărui sistem juridic din lumea modernă, fiind un principiu general recunoscut, inseparabil de Constituția însăși și în mod integral legat de democrație și de protecția drepturilor omului[1].

Așa cum am arătat și cu alte ocazii, prin expunerea unor prelegeri sau prezentări în diferite lucrări, societatea în care trăim evoluează, fiind necesară adoptarea unor noi norme care să reglementeze relațiile sociale sau adaptarea celor existente, în funcție de realitățile sociale, economice, politice, mai ales în contextul „europenizării” și al „globalizării”, în sensul unei protecții sporite a drepturilor și libertăților fundamentale, dar și al unei dinamizări ascendente a tuturor factorilor ce țin de economie, de fiscalitate și, în general, de tot ce ține de progresul și binele societății.

Însă, recent, toate aceste evoluții, previziuni și, mai ales, dorințe de a atinge o perfecțiune a statului de drept s-au izbit de un „invizibil infinit”( SARS-CoV-2, COVID-19), care a condus nu numai la stoparea punerii în aplicare a mecanismelor de dezvoltare economică sau a unei democrații reale, ci chiar la o restrângere a exercițiului unor drepturi fundamentale care erau deja consacrate atât la nivel internațional, cât și național, constituțional și dezvoltate prin diferite acte normative.

În acest context, în primul rând, a fost instituită starea de urgență[2], ce reprezintă ansamblul de măsuri excepționale de natură politică, economică şi de ordine publică aplicabile pe întreg teritoriul țării sau în unele unități administrativ-teritoriale, care se instituie în următoarele situații: existența unor pericole grave actuale sau iminente privind securitatea națională ori funcționarea democrației constituționale; iminența producerii ori producerea unor calamități care fac necesară prevenirea, limitarea sau înlăturarea, după caz, a urmărilor unor dezastre[3]. Astfel, prin Decret al Președintelui României, s-a instituit starea de urgență pe întreg teritoriul României, pe o durată de 30 de zile[4], care este și prelungită cu 30 de zile. Pentru prevenirea răspândirii COVID-19 și realizarea managementului consecințelor, raportat la evoluția situației epidemiologice, pe durata stării de urgență este restrâns exercițiul următoarelor drepturi, proporțional cu gradul de realizare a unor criterii[5]: libera circulație; dreptul la viață intimă, familială și privată; inviolabilitatea domiciliului; dreptul la învățătură; libertatea întrunirilor; dreptul de proprietate privată; dreptul la grevă; libertatea economică.

Însă, chiar și în aceste condiții create de evoluția situației epidemiologice internaționale determinată de răspândirea coronavirusului SARS-CoV-2 la nivelul a peste 150 de țări și instituirea stării de urgență, respectarea prevederilor Constituției, a democrației, a statului de drept și a drepturilor omului nu trebuie înlăturată. Astfel, atât la nivel național, cât și european și internațional, au apărut anumite recomandări-îndrumări-instrumente.

Comisia Europeană pentru Democrație prin Drept, „Comisia de la Veneția”, a examinat în numeroase rânduri limitele constituționale în care se poate acționa în situații de urgență. Aceasta a subliniat constant că securitatea statului și siguranța publică nu pot fi garantate în mod eficient decât într-o democrație care respectă pe deplin statul de drept. Chiar și în cazuri reale de situații de urgență, statul de drept trebuie să prevaleze[6].

Cu privire la statul de drept, după raportul din 2011 privind statul de drept [CDL-AD (2011)003rev][7], Comisia de la Veneția a adoptat, în martie 2016, o Listă detaliată privind statul de drept [CDL-AD (2016)007][8], care oferă o imagine de ansamblu asupra domeniului de aplicare extins al statului de drept, ce acoperă, printre altele, legalitatea (supremația dreptului, relația dintre dreptul internațional și dreptul intern, procedurile legislative, competențele de legiferare ale executivului, situațiile de urgență, actorii privați care exercită sarcini publice), securitatea juridică (accesibilitatea legislației și deciziilor judiciare, previzibilitatea, stabilitatea și coerența, încrederea legitimă, principiul neretroactivității, principiul nulla poena sine lege, autoritatea de lucru judecat), prevenirea abuzurilor de putere, egalitatea în fața legii și nediscriminarea, precum și accesul la justiție (independența și imparțialitatea sistemului judiciar/judecătorilor, procesul echitabil, inclusiv eficacitatea hotărârilor judecătorești și autonomia organelor de urmărire penală). Toate aceste subiecte pot ajuta la identificarea elementelor care alcătuiesc statul de drept, chiar și atunci când sunt utilizate fără o trimitere explicită la acest principiu.

În contextul crizei sanitare fără precedent, Comisia de la Veneția, Consiliul Europei, Consiliul Uniunii Europene, Comisia europeană, Parlamentul Uniunii Europene, Parlamentul României și alte organisme europene și internaționale au readus în discuție instrumente și măsuri care concură la respectarea valorilor fundamentale ale democrației, ale statului de drept și ale drepturilor omului, măsuri ce trebuie să fie proporționale cu amenințarea reprezentată de răspândirea virusului, să fie limitate în timp și să respecte demnitatea umană, precum și unele măsuri financiare, pentru a contracara o recesiune puternică la nivel național, european și internațional.

Comisia de la Veneția a realizat un sumar al rapoartelor sale generale și al avizelor specifice fiecărei țări cu privire la dispozițiile constituționale și legislația privind situațiile de urgență, care facilitează accesul la analiza Comisiei privind compatibilitatea stării de urgență cu principiile fundamentale ale democrației, respectarea drepturilor omului și statul de drept. În acest context, au fost abordate[9] mai multe aspecte ale distribuției competențelor în timpul stărilor de urgență, în special: cerințele de fond ale unei instituiri a stării de urgență; competențele autorităților de a institui această stare de urgență; supravegherea și prelungirea stării de urgență, atât de Parlament, cât și de sistemul judiciar; limitele domeniului de aplicare și durata măsurilor de urgență; posibilitatea modificărilor constituționale și posibilitatea organizării de alegeri și referendumuri constituționale în timpul stărilor de urgență.

Astfel, a fost efectuată o „Listă de verificare a statului de drept” în situații de urgență [CDL-PI(2020)003], Comisia de la Veneția elaborând criterii specifice pentru excepțiile de la principiul legalității în situații de urgență, care are următorul conținut:

• I. Introducere
• II. Instituirea stării de urgență: definiție și cerințe de fond
• III. Derogare de la obligațiile privind drepturile omului
• IV. Îngrădirea constituțională a drepturilor în starea de urgență
• V. Instituirea stării de urgență: competențe
• VI. Supravegherea instituirii stării de urgență și prelungirea stării de urgență: supraveghere parlamentară a stării de urgență; controlul jurisdicțional
• VII. Durata stării de urgență
• VIII. Durata măsurilor de urgență
• IX. Domeniul de aplicare a măsurilor de urgență: principiile necesității și proporționalității; efecte permanente; probleme specifice; interpretare; modificare constituțională; atribuțiile cu privire la organele locale de autoguvernare; tribunalele militare, autoritățile și forțele armate
• X. Alegeri în timpul stărilor de urgență: aspecte generale; generalitate; referendumul; alegeri prezidențiale, extraordinare în situații militare și de urgență; amânarea alegerilor; modificări ale legii electorale; dizolvarea Parlamentului; activitățile partidelor politice
• XI.  Documente de referință[10]

Totodată, în același sens, Consiliul Europei oferă[11] îndrumări statelor membre cu privire la respectarea drepturilor omului, a democrației și a statului de drept, îndrumări cuprinse într-un document intitulat „Un set de instrumente pentru statele membre”, care acoperă patru domenii cheie:

1. Derogare de la Convenția Europeană a Drepturilor Omului în perioada de urgență[12];
2. Respectarea statului de drept și a principiilor democratice în perioadele de urgență, inclusiv limitele privind domeniul de aplicare și durata măsurilor de urgență;
3. Standarde fundamentale privind drepturile omului, inclusiv libertatea de exprimare, confidențialitatea și protecția datelor, protecția grupurilor vulnerabile împotriva discriminării și dreptul la educație;
4. Protecția împotriva criminalității și protecția victimelor crimei, în special în ceea ce privește violența bazată pe gen.

În esență, în acest document, intitulat „Un set de instrumente pentru statele membre”, se arată că măsurile luate ca răspuns la amenințarea actuală COVID-19 și modul în care acestea sunt aplicate variază considerabil de la o stare la alta în diferite momente de timp, unele fiind restrictive, altele mai relaxate. În timp ce anumite măsuri adoptate de statele membre pot fi justificate pe baza dispozițiilor obișnuite ale Convenției pentru apărarea drepturilor omului şi a libertăţilor fundamentale (CEDO) referitoare la protecția sănătății (Protocolul nr. 4 la convenție), măsurile cu caracter excepțional pot necesita derogări de la obligațiile statelor din Convenție. Fiecare stat trebuie să evalueze dacă măsurile pe care le adoptă garantează o astfel de derogare, în funcție de natura și întinderea restricțiilor aplicate drepturilor și libertăților protejate prin Convenție. Însă anumite drepturi prevăzute de Convenție nu permit nicio derogare: dreptul la viață, interzicerea torturii și a tratamentului inuman sau degradant, interzicerea sclaviei, nicio pedeapsă fără lege, abolirea pedepsei cu moartea[13]. Orice derogare trebuie să aibă la bază dreptul intern, adică să corespundă cerințelor de legalitate și de proporționalitate.

Orice derogare de la prevederile Convenției va putea fi evaluată de Curtea Europeană a Drepturilor Omului în situația în care asemenea cazuri vor fi pe rolul acestei instanțe. De altfel, instanța de la Strasbourg a acordat statelor o largă marjă de apreciere în acest domeniu, arătând că, în primul rând, este responsabilitatea fiecărui stat contractant „viața națiunii sale”, respectiv să stabilească dacă viața este amenințată de o „urgență publică” și, dacă da, cât de departe este necesar să meargă în încercarea de a depăși situația de urgență. Din cauza contactului direct și continuu cu nevoile urgente ale momentului, autoritățile naționale sunt, în principiu, într-o poziție mai bună decât judecătorul internațional să decidă atât asupra prezenței unei astfel de urgențe, cât și asupra naturii și sferei derogărilor necesare pentru evitarea acesteia. În această privință, art. 15 par. 1 din Convenție lasă autorităților respective o marjă largă de apreciere.

Referitor la principiul legalității, se precizează că, și în situații de urgență, statul de drept trebuie să prevaleze. Este un principiu fundamental al statului de drept – acțiunea statului trebuie să fie în conformitate cu legea. „Legea” în acest context nu include numai actele Parlamentului, ci și, spre exemplu, decretele de instituire a a stării de urgență, cu condiția să aibă o bază constituțională. Multe constituții prevăd un regim juridic special (sau regimuri), în sensul creșterii puterilor autorităților executive în cazul unui război sau al unui dezastru natural major sau al altei calamități. De asemenea, este posibil ca legiuitorul să adopte legi de urgență, special concepute pentru a face față crizei actuale, care depășesc normele legale deja existente. Orice este nou în legislația de acest fel ar trebui să fie în conformitate cu Constituția și cu standardele internaționale și, acolo unde este cazul, trebuie supuse controlului Curților Constituționale. În timpul stării de urgență, guvernul (puterea executivă) poate primi o delegare/putere generală de a emite decretele care au forța legii. Acest lucru este acceptabil, cu condiția ca acele puteri generale să aibă o durată limitată. Necesitatea prelungirii stării de urgență ar trebui să fie supusă controlului Parlamentului[14].

În timpul stării de urgență, nu numai puterea Guvernului de a legifera trebuie să fie limitată la durata stării de urgență, dar orice legislație adoptată în timpul stării de urgență ar trebui să includă, de asemenea, limite clare cu privire la durata acestor măsuri excepționale. Într-adevăr, după încheierea situației de urgență, se poate justifica continuarea aplicării anumitor măsuri specifice vizate, dar o asemenea extindere ar intra în competența Parlamentului prin procedurile obișnuite[15].

Referitor la domeniul de aplicare limitat al legislației de urgență, acesta este circumscris principiului necesității, care impune ca măsurile de urgență să poată fi îndeplinite cu modificarea minimă a regulilor și procedurilor normale.

Parlamentul trebuie să păstreze puterea de a controla acțiunea executivă, în special verificând, la intervale rezonabile, dacă puterile date în situația de urgență executivului sunt încă justificate, putând interveni pentru modificarea sau anularea deciziilor executivului. Dizolvarea Parlamentului în timpul stărilor de urgență nu ar trebui să fie posibilă și, într-adevăr, multe Constituții prevăd că mandatul Parlamentului/parlamentarilor este prelungit până la sfârșitul stării de urgență.

Funcția de bază a sistemului judiciar – în special a instanțelor constituționale, acolo unde există – ar trebui să fie menținută. Este important ca judecătorii să examineze limitele drepturilor omului introduse de legislația adoptată în starea de urgență.

În acest context epidemiologic au fost efectuate numeroase notificări de către statele membre în ceea ce privește anumite derogări de la prevederile Convenției pentru protecția drepturilor omului și a libertăților fundamentale. Astfel, până la realizarea prezentului editorial, România are următoarele Notificări în temeiul articolului 15 din Convenție în contextul pandemiei COVID-19[16]:

• Notificare – JJ9014C Tr./005-226– 18 martie 2020 – Declarație referitoare la Convenția pentru protecția drepturilor omului și a libertăților fundamentale (ETS nr. 5)[17].
• Notificare – JJ9022C Tr./005-233– 3 aprilie 2020 – Comunicare referitoare la Convenția pentru protecția drepturilor omului și a libertăților fundamentale (ETS nr. 5)[18].
• Notificare – JJ9027C Tr./005-236– 15 aprilie 2020 – Comunicare referitoare la Convenția pentru protecția drepturilor omului și a libertăților fundamentale (ETS nr. 5)[19].
• Notificare – JJ9031C Tr./005-239– 22 aprilie 2020 – Comunicări legate de Convenția pentru protecția drepturilor omului și a libertăților fundamentale (ETS nr. 5)[20].
• Notificare – JJ9035C Tr./005-242– 28 aprilie 2020 – Comunicare referitoare la Convenția pentru protecția drepturilor omului și a libertăților fundamentale (ETS nr. 5)[21].
• Notificare – JJ9039C Tr./005-244– 4 mai 2020 – Comunicare referitoare la Convenția pentru protecția drepturilor omului și a libertăților fundamentale (ETS nr. 5)[22].

 Concluzii

Respectarea statului de drept și a principiilor democratice în perioadele de urgență, inclusiv limitele privind domeniul de aplicare și durata măsurilor de urgență, este imperios necesară. Statele trebuie să țină cont de faptul că orice măsuri luate trebuie să protejeze ordinea și valorile unei societăți democratice.

Statul de drept, ca principiu constituțional fundamental, impune ca legea să se bazeze pe anumite valori universale și se referă la un stat în care toate persoanele, instituțiile și entitățile, publice și private, inclusiv statul însuși, au obligația de a respecta legea și răspund pentru încălcarea acesteia[23].

Acest articol este editorialul numărului nr. 2/2020 al revistei Tax Magazine.

[1] http://www.wccj2017.lt/data/public/uploads/2017/09/cdl-wccj-ga2017007-eed.pdf

[2] Cu privire la măsurile excepționale, Constituția României prevede la art. 93 faptul că: „Preşedintele României instituie, potrivit legii, starea de asediu sau starea de urgenţă în întreaga ţară ori în unele unităţi administrativ-teritoriale şi solicită Parlamentului încuviinţarea măsurii adoptate, în cel mult 5 zile de la luarea acesteia. Dacă Parlamentul nu se află în sesiune, el se convoacă de drept în cel mult 48 de ore de la instituirea stării de asediu sau a stării de urgenţă şi funcţionează pe toată durata acestora”.

[3] O.U.G. nr. 1/1999 privind regimul stării de asediu și regimul stării de urgență (M. Of. nr. 22 din 21 ianuarie 1999).

[4] În acest sens, a se vedea Decretul Președintelui României nr. 195 din 16 martie 2020 privind instituirea stării de urgență pe teritoriul României (M. Of. nr. 212 din 16 martie 2020), și Decretul Președintelui României nr. 240 din 14 aprilie 2020 privind prelungirea stării de urgenţă pe teritoriul României (M. Of. nr. 311 din 14 aprilie 2020).

[5] Criteriile sunt cuprinse în decret și sunt următoarele: intensitatea transmiterii intracomunitare a COVID-19; frecvența apariției unor focare într-o zonă geografică; numărul de pacienți critici raportat la capacitatea sistemului sanitar; capacitatea și continuitatea asigurării serviciilor sociale și de utilități publice pentru populație; capacitatea autorităților publice de a menține și asigura măsuri de ordine și siguranță publică; măsurile instituite de alte state cu impact asupra populației sau situației economice a României; capacitatea de asigurare a măsurilor pentru punere în carantină; apariția altor situații de urgență.

[6] https://www.venice.coe.int/

[7] https://www.venice.coe.int/webforms/documents/?pdf=CDL-AD(2011)003rev-e

[8] https://www.venice.coe.int/webforms/documents/?pdf=CDL-AD(2016)007-e

[9] https://rm.coe.int/16809e38a6

[10] https://rm.coe.int/16809e38a6

[11] https://www.coe.int/en/web/portal/-/coronavirus-guidance-to-governments-on-respecting-human-rights-democracy-and-the-rule-of-law

[12] Art. 15 (Derogarea în caz de stare de urgenţă) din Convenţia pentru apărarea drepturilor omului şi a libertăţilor fundamentale:

1. În caz de război sau de alt pericol public ce ameninţă viaţa naţiunii, orice Înaltă Parte Contractantă poate lua măsuri care derogă de la obligaţiile prevăzute de prezenta Convenţie, în măsura strictă în care situaţia o impune şi cu condiţia ca aceste măsuri să nu fie în contradicţie cu alte obligaţii care decurg din dreptul internaţional.
2. Dispoziţia precedentă nu permite nicio derogare de la articolul 2, cu excepţia cazului de deces rezultând din acte licite de război, şi nici de la articolele 3, 4 (paragraful 1) şi 7.
3. Orice Înaltă Parte Contractantă ce exercită acest drept de derogare îl informează pe deplin pe Secretarul General al Consiliului Europei cu privire la măsurile luate şi la motivele care le-au determinat. Aceasta trebuie, de asemenea, să informeze Secretarul General al Consiliului Europei şi asupra datei la care aceste măsuri au încetat a fi în vigoare şi dispoziţiile Convenţiei devin din nou deplin aplicabile.

https://www.coe.int/en/web/conventions/full-list/-/conventions/webContent/62111354

[13] https://rm.coe.int/sg-inf-2020-11-respecting-democracy-rule-of-law-and-human-rights-in-th/16809e1f40

http://assembly.coe.int/nw/xml/XRef/Xref-DocDetails-EN.asp?fileid=24689

[14] CommDH(2002)7, Opinion 1/2002 on certain aspects of the United Kingdom derogation from Article 5 paragraph 1 of the European Convention on Human Rights; Venice Commission, Parameters On The Relationship Between The Parliamentary Majority And The Opposition In A Democracy: A Checklist (CDL-AD(2019)019).

[15] A se vedea PACE Resolution 1659 (2009), Protection of human rights in emergency situations, p. 12.

[16] https://www.coe.int/en/web/conventions/full-list/-/conventions/webContent/62111354

[17] https://rm.coe.int/16809cee30

[18] https://rm.coe.int/16809e16bf

[19] https://rm.coe.int/16809e2940

[20] https://rm.coe.int/16809e3761

[21] https://rm.coe.int/16809e4108

[22] https://rm.coe.int/16809e4a01

[23] A se vedea în acest sens lucrările Congresului Conferinței mondiale „Statul de drept și justiția constituțională în lumea modernă”, https://www.venice.coe.int/WebForms/pages/default.aspx?p=02_WCCJ_04_Vilnius

Editorial

• Ionița Cochințu
  Influența „invizibilului infinit” asupra statului de drept

De actualitate

• Evoluții fiscale recente
• Marilena Ene
  Măsuri fiscale în timpul pandemiei COVID-19
• Dan Dascălu, Mihail Boian, Andrei Iancu
  Unele considerații cu privire la posibila neconstituționalitate și nelegalitate a unora dintre precizările din Comunicatul ANAF referitor la bonificațiile la impozitul pe profit în perioada crizei COVID-19
  
• Andrei Vasilescu, Bogdan Lungu
  Aspecte privind cazul de forță majoră în contextul stării de urgență
  
• Cristina Mihalache
  COVID-19 și noua categorie de zile libere plătite pentru părinți

Impozite directe

• Teodora Alecu, Cristina Vasilescu
  Cum vor arăta prețurile de transfer după COVID-19?
• Raluca Radosav, Vlad Foica
  Sediu permanent în România – risc pentru producătorii în sistem lohn, entități afiliate?
• Bogdan Costea, Cristina Dumitrache
  „Teoria relativității” recunoașterii la venituri a fondului comercial negativ rezultat în urma transferului de afacere

Impozite indirecte

• Anca-Mihaela Ion
  Refuzul dreptului de deducere a TVA. Aplicarea testului cunoașterii într-o speță privind livrarea intracomunitară de bunuri
• Beatrice Weisenbacher, Romana Schuster
  Deducerea TVA la contribuabilii cu furnizori fraudulenți – cum se aplică teoria părților inocente în jurisprudența fiscală recentă

Procedură fiscală

• Daniela-Ioana Stăncioi
  Restituirea cu întârziere, din culpa organului fiscal, a accizelor aferente exportului. Dobânda aferentă sumei ce trebuia restituită cu titlu de acciză, sumă restituită cu o întârziere de 202 zile față de termenul legal, de către organul fiscal.

Jurisprudență fiscală națională

• Viorel Terzea
  Sinteză de jurisprudență fiscală națională

Jurisprudența fiscală a instanțelor europene

• Sinteza hotărârilor în materie fiscală pronunțate de Curtea de Justiție a Uniunii Europene în perioada martie-aprilie 2020

• Marilena Ene
  Este sistemul fiscal românesc „fair”?
  Evoluții fiscale recente
• Dragoș Nicolae, Mădălina Țicu, Andreea Ignătescu
  Implicații fiscale aferente investițiilor – achiziție de acțiuni sau achiziție de active?
• Mirela Păunescu, Adriana Florina Popa
  Tichetele cadou – un cal troian sau un dar nevinovat? .
  
• Luisiana Dobrinescu
  Contraprestația, în accepțiunea TVA. Abordarea juridică și cea economică …
  
• Delia Cataramă, Mihaela Ardeleanu
  TVA pentru exporturi: scutit cu DVE sau fără DVE?
• Dan Dascălu, Mihail Boian
  Unele considerații juridice cu privire la corelația dintre obligațiile de raportare și cele de notificare stabilite de O.G. nr. 5/2020 de transpunere a DAC6, precum și cu privire la unele aspecte ale regimului sancționator aferent acestor obligații
• Lelia Grigore
  Titlul de creanță fiscală și titlul executoriu. Particularități în cazul decontului de TVA
• Alex Slujitoru
  Prescripția dreptului de a stabili creanțe fiscale
• Alexandru Stănoiu
  Procedura medierii în Codul de procedură fiscală – gură de oxigen sau cronica unei morți anunțate
• Ionița Cochințu
  Interferența între procedura administrativ-fiscală și procedura penală. Prelungirea în timp a măsurii asigurătorii luate în cursul procedurii administrativ-fiscale și menținerea acesteia în cursul procesului penal până la un moment temporal nedeterminat. Neconstituționalitate
• Elena Doagă, Ștefănel Cîrstea
  Un nou tip de pensie în România – ce aduce nou Legea pensiilor ocupaționale …..
• Jurisprudență fiscală națională
  Alina Arsene, Viorel Terzea – Sinteză de jurisprudență fiscală națională
• Jurisprudența fiscală a instanțelor europene
  Sinteza hotărârilor în materie fiscală pronunțate de Curtea de Justiție a Uniunii Europene în perioada ianuarie-februarie 2020
  
  

Autor: M. Ene – Lector universitar doctor la Facultatea de Drept, Universitatea din București, avocat, membru al Baroului București

Autor: Ionița Cochințu – Magistrat-asistent la Curtea Constituţională a României și cadru didactic asociat la Departamentul de Drept, Facultatea de Administrație Publică, SNSPA.

Prin consacrarea constituțională a principiului universalității se recunoaște faptul că drepturile, libertățile și obligațiile sunt deopotrivă universale și se referă atât la sfera drepturilor/libertăților/obligațiilor, cât și la titularii acestora. Prin urmare, universalitatea drepturilor și libertăților implică și universalitatea obligațiilor, context în care Legea fundamentală a României instituie, pe lângă drepturi și libertăți fundamentale, și anumite îndatoriri fundamentale, printre care se regăsesc contribuțiile financiare. Astfel, cetățenii au obligația să contribuie, prin impozite și prin taxe, la cheltuielile publice, iar sistemul legal de impuneri trebuie să asigure așezarea justă a sarcinilor fiscale, fiind interzise și orice alte prestații, în afara celor stabilite prin lege, în situații excepționale, iar exercitarea drepturilor și libertăților fundamentale are la bază principiul bunei-credințe – cetățenii români, cetățenii străini și apatrizii trebuie să-și exercite drepturile și libertățile constituționale cu bună-credință, fără să încalce drepturile și libertățile celorlalți.

Aceste norme de rang constituțional sunt transpuse prin legile care reglementează în materia finanțelor publice, respectiv în domeniul financiar-fiscal-bugetar, având în vedere faptul că, în general, impozitele, taxele și orice alte venituri ale bugetului de stat și ale bugetului asigurărilor sociale de stat se stabilesc numai prin lege, context în care s-au stabilit, spre exemplu, prin Codul de procedură fiscală, anumite principii generale de conduită în administrarea creanțelor fiscale, prin care, practic, se circumscriu anumite drepturi și obligații, atât pentru contribuabili, cât și pentru organele fiscale.

Printre principiile generale de conduită în administrarea creanţelor fiscale, care sunt aplicabile relației dintre contribuabil/plătitor și organelor fiscale, putem să indicăm următoarele:

Principiul legalităţii

Creanţele fiscale şi obligaţiile corespunzătoare ale contribuabilului/plătitorului sunt cele prevăzute de lege. Procedura de administrare a creanțelor fiscale se desfășoară în conformitate cu dispozițiile legii, iar organul fiscal are obligația de a asigura respectarea dispozițiilor legale privind realizarea drepturilor și obligațiilor contribuabilului/plătitorului sau ale altor persoane implicate în procedură.

Aplicarea unitară a legislaţiei

Organul fiscal este obligat să aplice unitar prevederile legislației fiscale pe teritoriul României, urmărind stabilirea corectă a creanțelor fiscale.

Exercitarea dreptului de apreciere

Organul fiscal este îndreptățit să aprecieze, în limitele atribuțiilor și competențelor ce îi revin, relevanța stărilor de fapt fiscale prin utilizarea mijloacelor de probă prevăzute de lege și să adopte soluția întemeiată pe prevederile legale, precum și pe constatări complete asupra tuturor împrejurărilor edificatoare în cauză raportat la momentul luării unei decizii. În exercitarea dreptului său de apreciere, organul fiscal trebuie să ia în considerare opinia emisă în scris de organul fiscal competent respectivului contribuabil/plătitor în cadrul activității de asistență și îndrumare a contribuabililor/plătitorilor, precum și soluția adoptată de organul fiscal în cadrul unui act administrativ fiscal sau de instanța judecătorească, printr-o hotărâre definitivă, emisă anterior, pentru situații de fapt similare la același contribuabil/plătitor. În situația în care organul fiscal constată că există diferențe între starea de fapt fiscală a contribuabilului/plătitorului și informațiile avute în vedere la emiterea unei opinii scrise sau a unui act administrativ fiscal la același contribuabil/plătitor, organul fiscal are dreptul să consemneze constatările în conformitate cu situația fiscală reală și cu legislația fiscală și are obligația să menționeze în scris motivele pentru care nu ia în considerare opinia prealabilă.

Rezonabilitate și echitate

Organul fiscal își exercită dreptul de apreciere în limitele rezonabilității și echității, asigurând o proporție justă între scopul urmărit și mijloacele utilizate pentru atingerea acestuia. Ori de câte ori organul fiscal trebuie să stabilească un termen pentru exercitarea unui drept sau îndeplinirea unei obligații de către contribuabil/plătitor, acesta trebuie să fie rezonabil, pentru a da posibilitatea contribuabilului/plătitorului să își exercite dreptul sau să își îndeplinească obligația. Termenul poate fi prelungit, pentru motive justificate, cu acordul conducătorului organului fiscal.

Rolul activ

În desfăşurarea unei proceduri de administrare a creanţelor fiscale, organul fiscal înştiinţează contribuabilul/plătitorul asupra drepturilor şi obligaţiilor prevăzute de lege ce îi revin acestuia în desfăşurarea procedurii. Organul fiscal are obligaţia să examineze starea de fapt în mod obiectiv şi în limitele stabilite de lege, precum şi să îndrume contribuabilul/plătitorul în aplicarea prevederilor legislaţiei fiscale, în îndeplinirea obligaţiilor şi exercitarea drepturilor sale, ca urmare a solicitării contribuabilului/plătitorului sau din iniţiativa organului fiscal, după caz. Organul fiscal este îndreptăţit să examineze, din oficiu, starea de fapt, să obţină şi să utilizeze toate informaţiile şi documentele necesare pentru determinarea corectă a situaţiei fiscale a contribuabilului/plătitorului. În analiza efectuată, organul fiscal este obligat să identifice şi să ia în considerare toate circumstanţele edificatoare fiecărui caz în parte. Organul fiscal decide asupra felului și volumului examinărilor, în funcție de circumstanțele fiecărui caz în parte și de limitele prevăzute de lege.

Limba oficială în administrația fiscală

Limba oficială în administrația fiscală este limba română. Dacă la organul fiscal se depun petiții, documente justificative, certificate sau alte înscrisuri într-o limbă străină, organul fiscal solicită ca acestea să fie însoțite de traduceri în limba română certificate de traducători autorizați de Ministerul Justiției, în condițiile legii. Dacă la organul fiscal se depun petiții, documente justificative, certificate sau alte înscrisuri într-o limbă străină, pentru care nu există traducători autorizați potrivit art. 8 alin. (2) C.proc.fisc., organul fiscal solicită ca acestea să fie însoțite de traduceri în limba română efectuate sau certificate de o ambasadă/oficiu consular al statului în a cărui limbă oficială a fost emis documentul respectiv.

Folosirea limbii materne

În unităţile administrativ-teritoriale în care cetăţenii aparţinând minorităţilor naţionale au o pondere de peste 20% din numărul locuitorilor, autorităţile administraţiei publice locale, instituţiile publice aflate în subordinea acestora, precum şi serviciile publice deconcentrate asigură folosirea, în raporturile cu aceştia, şi a limbii materne, în conformitate cu prevederile Constituţiei, ale Legii administrației publice locale şi ale tratatelor internaţionale la care România este parte.

Dreptul de a fi ascultat

Înaintea luării deciziei, organul fiscal este obligat să asigure contribuabilului/plătitorului posibilitatea de a-şi exprima punctul de vedere cu privire la faptele şi împrejurările relevante în luarea deciziei. Organul fiscal nu este obligat să aplice această procedură când: a) întârzierea în luarea deciziei determină un pericol pentru constatarea situaţiei fiscale reale privind executarea obligaţiilor contribuabilului/plătitorului sau pentru luarea altor măsuri prevăzute de lege; b) cuantumul creanţelor fiscale urmează să se modifice cu mai puţin de 10% din valoarea creanţei fiscale stabilite anterior; c) se acceptă informaţiile prezentate de contribuabil/plătitor, pe care acesta le-a dat într-o declaraţie sau într-o cerere; d) urmează să se ia măsuri de executare silită; e) urmează să se emită deciziile referitoare la obligaţiile fiscale accesorii. Audierea se consideră îndeplinită în următoarele situaţii: a) contribuabilul/plătitorul refuză explicit să se prezinte la termenul stabilit de organul fiscal în vederea audierii; b) contribuabilul/plătitorul nu se prezintă, din orice motiv, la două termene consecutive stabilite de organul fiscal în vederea audierii. Excepţia lipsei audierii poate fi invocată de contribuabil/plătitor odată cu formularea contestaţiei depuse potrivit Codului de procedură fiscală.

Obligația de cooperare

Contribuabilul/Plătitorul este obligat să coopereze cu organul fiscal în vederea determinării stării de fapt fiscale, prin prezentarea faptelor cunoscute de către acesta, în întregime, conform realităţii, şi prin indicarea mijloacelor doveditoare care îi sunt cunoscute, cu respectarea prevederilor în materie penală şi procesual penală. Contribuabilul/Plătitorul este obligat să întreprindă măsurile în vederea procurării mijloacelor doveditoare necesare, prin utilizarea tuturor posibilităţilor ce îi stau la dispoziţie.

Secretul fiscal

Personalul din cadrul organului fiscal este obligat să păstreze secretul asupra informaţiilor de care a luat cunoştinţă ca urmare a exercitării atribuţiilor de serviciu. În categoria informaţiilor de natura celor considerate a fi secret fiscal intră datele referitoare la contribuabil/plătitor, cum ar fi: datele de identificare, natura şi cuantumul obligaţiilor fiscale, natura, sursa şi cuantumul veniturilor, natura, sursa şi valoarea bunurilor, plăţi, conturi, rulaje, transferuri de numerar, solduri, încasări, deduceri, credite, datorii, valoarea patrimoniului net sau orice fel de informaţii obţinute din declaraţii ori documente prezentate de către contribuabil/plătitor sau terţi. Organul fiscal poate transmite informaţiile pe care le deţine unor autorități publice în scopul îndeplinirii obligaţiilor prevăzute de lege, în cazuri prevăzute expres de lege. Autoritatea care primeşte informaţii fiscale este obligată să păstreze secretul asupra informaţiilor primite. Organul fiscal poate aduce la cunoştinţă publică informaţiile pe care le deţine: a) ori de câte ori informaţiile sunt calificate de lege ca fiind publice; b) ori de câte ori, prin acte administrative sau prin hotărâri judecătoreşti, definitive, se constată încălcări ale obligaţiilor prevăzute de legislaţia fiscală.

Buna-credință

Relaţiile dintre contribuabil/plătitor şi organul fiscal trebuie să fie fundamentate pe bună-credinţă. Contribuabilul/Plătitorul trebuie să îşi îndeplinească obligaţiile şi să îşi exercite drepturile potrivit scopului în vederea căruia au fost recunoscute de lege şi să declare corect datele şi informaţiile privitoare la obligaţiile fiscale datorate. Organul fiscal trebuie să respecte drepturile contribuabilului/plătitorului în fiecare procedură de administrare a creanţelor fiscale aflată în derulare. Buna-credinţă a contribuabililor se prezumă până când organul fiscal dovedeşte contrariul.

Ca o concluzie, este rolul și obligația statului, care este reprezentat de Ministerul Finanțelor Publice, prin organele fiscale, care, potrivit Codului de procedură fiscală, sunt reprezentate de către Agenția Națională de Administrare Fiscală și unitățile subordonate acesteia, precum și de compartimentele de specialitate ale autorităților administrației publice locale, ce au competență generală privind administrarea creanțelor fiscale, exercitarea controlului și emiterea normelor de aplicare a prevederilor legale în materie fiscală, să depună toate diligențele pentru realizarea și îndeplinirea obligațiilor legale prevăzute de lege, respectiv să stabilească norme de aplicare a legii clare, să nu stea în pasivitate în ceea ce privește stabilirea și individualizarea obligațiilor fiscale datorate de către contribuabil bugetului statului. În concret, să aibă un rol activ, astfel cum prevede legea, respectiv organul fiscal să înștiințeze contribuabilul asupra drepturilor și obligațiilor ce îi revin în desfășurarea procedurii potrivit legii fiscale și să acționeze cu bună-credință.

Deopotrivă, cetățenii au obligația constituțională de a contribui prin taxe și impozite, fără a sta, de asemenea, în pasivitate și a nu își achita datoriile față de stat, care, numai prin alimentarea ritmică cu sumele provenite din taxe și impozite, va putea respecta și realiza celelalte drepturi constituționale ale cetățenilor. Într-adevăr, legiuitorul este în drept să stabilească impozite pentru a alimenta în mod constant și ritmic bugetul de stat, însă trebuie să manifeste o deosebită atenție atunci când stabilește nu numai materia impozabilă, modul concret de calcul al sarcinii fiscale, ci și contribuabilul.

Acest articol este editorialul numărului 5/2019 al revistei Tax Magazine.

• Luisiana Dobrinescu
  Concluzii pe final de 2019
  Evoluții fiscale recente
• Valentin Milanovici, Alexandru Manea
  Vor apărea noi obligații de raportare în materie de prețuri de transfer?
• Ramona Jurubiță, Vladimir Zoican
  Baza de impozitare a TVA și prețurile de transfer
  
• Horațiu Sasu
  Fraudă la care beneficiarul nu a participat: efecte asupra deducerii TVA
  
• Andrei Iancu
  Dispoziția de măsuri – act administrativ pur sau cenușăreasa actelor administrative fiscale?
• Luciana Rainov, Flavia Pop
  Contribuabilul versus „Sistemul”
• Alexandru Stănoiu
  Rezolvarea unei probleme sau doar mascarea ei. Considerații despre procedura de cesionare a creanțelor bugetare din cadrul procedurilor de insolvență – OPANAF nr. 942/2019
• Andrei Ștefănescu
  Obligația de emitere bonului fiscal în cazul avansului pentru un bun viitor
• Cristina Oneț
  Despre actele emise de organele fiscale
• Ionița Cochințu
  Incidența dreptului european în contextul organizării finanțelor publice naționale și al construcției bugetului public național
• Jurisprudență fiscală națională
  Viorel Terzea – Sinteză de jurisprudență fiscală națională
• Jurisprudența fiscală a instanțelor europene
  Sinteza hotărârilor în materie fiscală pronunțate de Curtea de Justiție a Uniunii Europene în perioada noiembrie-decembrie 2019
  
  

• Ionița Cochințu
  Principii de conduită care trebuie să guverneze relațiile dintre contribuabili și organele fiscale
  Evoluții fiscale recente
• Monica Iordache, Gabriela Badea
  Taxarea economiei digitale. Propunerea OCDE privind o abordare unitară
• Medeea Popescu, Cristiana Provian
  Cazuri în care dubla impunere a veniturilor persoanelor fizice ar fi putut fi evitată
  
• Tudor Vidrean-Căpușan
  Reflecții cu privire la taxele vamale aplicate de către UE în baza acordurilor de asociere
  
• Ramona Jurubiță, Raluca-Loredana Udroiu
  Impactul valorii în vamă în baza de impozitare a TVA în cazul importului de bunuri
• Mihaela Mitroi
  Saga transparentizării continuă. Noi raportări pentru tranzacțiile transfrontaliere
• Cristina Oneț
  Restructurarea creanţelor bugetare reglementată prin O.G. nr. 6/2019 versus eşalonarea la plata creanţelor fiscale reglementată prin Codul de procedură fiscală
• Jurisprudență fiscală națională
  Alin Văsonan – Sinteză de jurisprudență fiscală națională
• Jurisprudența fiscală a instanțelor europene
  Sinteza hotărârilor în materie fiscală pronunțate de Curtea de Justiție a Uniunii Europene în perioada Septembrie-Octombrie 2019
  
  

În urmă cu 3 ani demisionam din guvernul tehnocrat, din cauza retragerii de către premier și ministru a susținerii pentru măsurile propuse atunci, ca urmare a „scandalului” creat în momentul în care proiectul la care lucrasem a ajuns, „pe surse”, la presă.

Îmi propun o scurtă aducere aminte a ceea ce s-a întâmplat atunci, dar și a ceea ce s-a întâmplat după aceea în fiscalitatea românească. Știm cu toții că, din punctul de vedere al reglementărilor fiscale, a fost o perioadă extrem de agitată, poate cea mai agitată din istoria post-revoluționară a României.

1. Septembrie 2016

Proiectul de O.U.G. apărut atunci în spațiul public conținea o serie de măsuri menite – în opinia mea – să aducă o stare de normalitate în fiscalitate în acord cu un principiu în care cred cu tărie: sarcina fiscală trebuie așezată exclusiv în funcție de CÂT, și nu în funcție de CUM câștigăm. Cea mai dezbătută măsură propusă atunci a fost, de departe, (i) transferul CAS și CASS de la angajator la angajat, majorarea salariului brut și recalcularea procentelor. În plus, proiectul de O.U.G. includea măsuri mai puțin (sau chiar deloc) discutate cu privire la (ii) impozitarea sumelor ce nu pot fi justificate, (iii) transparentizarea deținerilor rezidenților români în companii aflate în paradisuri fiscale, dar și (iv) alte măsuri, din care o bună parte au și fost implementate.

• Transferul contribuțiilor

Transferul contribuțiilor nu era o măsură în sine, ci un instrument necesar pentru implementarea unei soluții în care cred cu tărie: plafonarea bazei de calcul a contribuțiilor pe suma veniturilor, prin intermediul declarației anuale de impunere. Declarația anuală de impunere urma să devină un formular inteligent, de tip .xml, care să automatizeze calculul impozitului, al contribuțiilor, dar și să regleze plățile anticipate (reținerea și plata de către angajator fiind păstrate). Evident, administrarea urma să fie simplificată prin faptul că transformarea declarației de venit în declarație de impunere elimina necesitatea emiterii de către ANAF a milioane de decizii de impunere, atât pentru impozitul pe venit, cât și pentru CASS.

Pentru a putea plafona baza de calcul al contribuțiilor pe suma veniturilor, era nevoie ca baza de calcul al acestora să fie comparabilă, ceea ce nu se putea în contextul în care CAS și CASS pentru veniturile din salarii erau plătite atât de către angajat (10,5% + 5,5% = 16%), cât și de către angajator (15,8% + 5,2% = 21%). Prin eliminarea contribuțiilor datorate de către angajator, această problemă dispărea. Acesta este motivul pentru care am venit cu această propunere, propunere care urma să fie neutră atât pentru angajat (venitul net nu era afectat), pentru angajator (costul total rămânea același), cât și pentru buget (sumele încasate în limita plafonului erau aceleași). Pentru a realiza neutralitatea măsurii, salariul brut urma să fie majorat cu 21% (echivalentul contribuțiilor transferate la angajat), iar procentele pentru contribuțiile angajatului recalculate (21% la CAS și 8,8% la CASS).

De aici a pornit și „scandalul”, fiind acuzat că vreau să dublez contribuțiile… Într-adevăr, procentele pentru contribuțiile individuale creșteau, dar sumele datorate rămâneau aceleași, măsura fiind gândită, așa cum spuneam, să fie neutră din acest punct de vedere.

• Impozitarea sumelor ce nu pot fi justificate

Știm cu toții, avem încă din 2011 metode de control indirect, metode ce, teoretic, permit autorităților fiscale să verifice situația fiscală a contribuabililor atunci când este identificat un risc fiscal. Măsurile introduse în 2011 au fost însă deficitare cu privire la cel puțin două aspecte.

Primul aspect: eficiența. Ca să se poată compara nivelul veniturilor cu cel al cheltuielilor în perioada controlată, era nevoie să se știe situația patrimonială a contribuabilului la începutul perioadei controlate. În lipsa unei declarații inițiale de patrimoniu (ce trebuie depusă doar de către persoanele selectate pentru control), analiza de risc a fost foarte dificil de efectuat, motiv pentru care la sfârșitul lui 2015 au fost emise doar vreo 6 decizii de impunere, pentru sume semnificativ mai mici decât costul cu salariile inspectorilor. Între timp numărul a crescut, dar nesemnificativ…

Al doilea aspect: moralitatea. Pentru sumele identificate ca fiind nejustificate în urma verificării fiscale, ANAF emite decizie de impunere cu cota de impozit pe venit standard (16% până în 2018, 10% după). Este ca și cum am spune că „hoțul neprins este negustor cinstit, iar hoțul prins plătește ca cel cinstit”…

Acesta este motivul pentru care am propus ceea ce atunci numeam „momentul zero” (între timp nu mai pot folosi acest termen, fiind compromis de atacul împotriva justiției din ultimii 2 ani), și anume o soluție compusă din 3 măsuri distincte:

• declarație inițială de patrimoniu, ce ar fi urmat să fie depusă de către toți contribuabilii cu un patrimoniu net de cel puțin 1 milion euro, nivel considerat de mine relevant din punctul de vedere al riscului fiscal;
• o perioadă limitată la 3 luni, în care contribuabilii puteau declara voluntar și plăti impozitul de 16% pentru sumele ce considerau că nu pot fi justificate în cazul unei verificări fiscale;
• o cotă punitivă de impozit de 75% pentru sumele suplimentare stabilite în urma verificărilor fiscale, ulterior încheierii perioadei de conformare voluntară.

Măsura era menită să facă ordine, să aducă sume suplimentare la buget (ca urmare a declarării voluntare), cât și să descurajeze neconformarea în viitor (cota punitivă).

• Transparentizarea deținerilor din paradisuri fiscale

Această măsură este cunoscută în argoul nostru, al fiscaliștilor, ca „CFC rules focuses on the UBO”, măsură ce consider că este necesară pentru a face ordine în relația fiscală dintre stat și contribuabili și, dacă analizăm evoluțiile din fiscalitatea internațională, vedem că aceasta este direcția în care evoluează legislația (Planul Anti BEPS, CRS etc.). Proiectul de O.U.G. asimila dividendelor (și deci crea o obligație de declarare și plată a impozitului pe dividende) profiturile nete nedistribuite ale companiilor aflate în jurisdicții unde impozitul pe profit este mai mic de 10% (în general zero, în majoritatea paradisurilor fiscale).

• Alte măsuri

Acel proiect conținea și un număr de alte măsuri, majoritatea implementate prin O.U.G. nr. 84/2016, ulterior plecării mele. Mă refer aici la măsuri precum renunțarea la ROI (registrul operatorilor intracomunitari), introducerea regimului special de TVA pentru agricultori, schimbarea definiției la SOP (pentru a permite SOP și pentru titluri nelistate), eliminarea limitării în timp a „scutirii” de impozit pe profitul reinvestit (facilitate ce nu este în fapt o scutire, ci o amânare la plata impozitului) sau la posibilitatea microîntreprinderilor de a opta pentru plata impozitului pe profit (lipsa opțiunii creând probleme serioase, în special pentru investitorii mari).

1. 2017-2019

Amploarea modificărilor aduse legislației fiscale în această perioadă este uriașă. Practic, noul Cod fiscal a ajuns să fie modificat mai mult în 3 ani decât a fost vechiul Cod fiscal în 10 ani. În plus, au apărut multe reglementări fiscale în afara Codului fiscal. Hotărârea cu care guvernele PSD s-au năpustit asupra noului Cod fiscal este greu de înțeles, cu atât mai mult cu cât autorii acestor modificări sunt exact aceleași persoane care au determinat adoptarea și implementarea lui, respectiv dnii Vâlcov și Teodorovici. O să fac doar un scurt inventar al acestor modificări și al impactului pe care l-au avut asupra vieții noastre.

• „Revoluția fiscală”

După ce, în septembrie 2016, liderii de atunci ai partidului (încă) la guvernare s-au referit la ideea mea ca fiind o „bazaconie” sau chiar ca fiind „trădare de țară”, „măsură de-a dreptul fascistă”, măsura a fost preluată 2 luni mai târziu în celebrul program de guvernare și implementată în 2017, prin O.U.G. nr. 79. Contribuțiile au fost mutate din 2018, declarația anuală de impozitare a fost implementată din 2019, numai că scopul în care au folosit ideea a fost cu totul altul decât cel pentru care fusese gândită de mine.

Ce s-a întâmplat și care au fost consecințele?

În primul rând, măsura nu a fost neutră pentru bugetul de stat (BS), chiar dacă pentru bugetul consolidat a fost. Cota de CAS a fost majorată la 25% (+19% față de 21%), iar cota de CASS a fost și ea majorată la 10% (+13% față de 8,8%). Pentru a nu scădea netul angajaților și a nu crea probleme electorale, impozitul pe venit a scăzut de la 16% la 10%.

În al doilea rând, salariul brut nu a fost ajustat prin lege, obligând companiile să încheie milioane de acte adiționale sau să facă tot felul de tertipuri pentru a evita situația în care ele majorau salariile, iar ulterior se revenea la situația anterioară, situație care încă mai persistă.

Evident, nici vorbă despre plafonarea bazei de calcul al contribuțiilor, guvernul eliminând încă din 2017 plafonarea bazei de calcul al CAS individuale (în vigoare din 2000), dar și nou introdusa plafonare a bazei de calcul al CASS (în vigoare doar în ianuarie 2017).

Consecințele au fost următoarele:

• crescând CAS, s-au mărit încasările la bugetul de pensii (BAS), fapt care a permis guvernului să spună că are fonduri pentru a acoperi sarabanda ce a urmat în privința creșterii pensiilor, măsură pur electorală, fără acoperire financiară. În fapt, sumele încasate în plus la BAS fiind luate din BS (prin scăderea impozitului pe venit). Practic, au mutat niște bani dintr-un buzunar în altul și au zis că suntem mai bogați, deci putem să ne permitem creșterea pensiilor. Acum vedem că unii vorbesc de o gaură de 9 miliarde în buget…
• mutând contribuțiile, au putut „bifa” promisiunea făcută la alegeri de a crește salariile bugetarilor cu 25%. Ghinion! Au crescut salariile brute, nu și salariul net;
• scăzând impozitul pe venit, au redus semnificativ sumele alocate bugetelor locale prin cota defalcată din impozitul pe salariu, ceea ce a lăsat primarii cu mâna întinsă la guvern. Cele mai afectate primării au fost, evident, cele din orașele mari, unde sunt și mulți investitori, orașe dintre care multe nu sunt controlate politic de partidul de guvernământ și care astfel au devenit mai dependente de „Centru”.
• Split TVA

Măsura a fost introdusă de Guvern în contra tuturor semnalelor venite atât din partea companiilor românești, respingerii ei de către CES și CDS și criticilor venite din partea noastră, a specialiștilor în fiscalitate. Conform O.G. nr. 23/2017, toate companiile din România urmau să încaseze și să facă plăți de TVA doar prin intermediul unui cont dedicat, iar fondurile blocate în acel cont de TVA puteau fi folosite doar cu aprobarea ANAF. Am atras atunci atenția că vom asista la blocaje financiare uriașe, iar instrumente precum factoringul urmau să dispară. Din fericire, nu am avut ocazia să ni se confirme atenționările, O.G. nr. 23/2017 fiind modificată semnificativ înainte de a intra în vigoare. Tot atunci am atras atenția că măsura încălca grav Directiva TVA, dar specialiștii din Finanțe ne-au contrazis, au susținut chiar că nu e nevoie de notificarea Comisiei. Acum, avem infringement, Comisia notificând Guvernul cu privire la faptul că O.G. nr. 23/2017 este neconformă cu dreptul european, chiar și în formă mult atenuată de către Parlament. Adoptarea unei ordonanțe de Guvern prin care măsura urma să devină opțională pentru toate companiile a fost între timp blocată de recenta criză guvernamentală…

• Blocarea investițiilor în extragerea gazelor din platforma Mării Negre

A fost făcută de către guvernanți prin două măsuri controversate, luate fără niciun fel de consultări și analize de impact:

• Legea nr. 256/2018 privind exploatările offshore, prin care s-a introdus un impozit suplimentar pe veniturile obținute din vânzarea gazelor și, evident, s-a abrogat clauza de stabilitate dată titularilor de acorduri petroliere în Marea Neagră prin O.U.G. nr. 160/1999 anterior demarării investițiilor în explorare;
• O.U.G. nr. 114/2018 prin care s-a impus un preț maxim de vânzare pentru gazele din producția internă (nu și pentru gazele importate din Rusia!).

Ca urmare, cel mai important concesionar din Marea Neagră (Exxon) nu a luat decizia de a investi în exploatare și a anunțat că este interesat să își vândă participația. În timp ce la București unii tineri politicieni s-au apucat să propună cum să se aloce fondurile pe care statul român le va obține din exploatarea acestor gaze, singura certitudine este că gazele noastre rămân pe fundul Mării în timp ce ponderea importurilor de gaz crește constant.

• O.U.G. nr. 114/2018

Adoptată, așa cum spuneam, fără niciun fel de consultări, fără analize de impact, dar și împotriva avizelor negative primite de la CES, CDS și a apelurilor tuturor organizațiilor companiilor din România (AOAR, RBL, FIC, AMCHAM, CNIMPPR) între Crăciun și Anul Nou, această O.U.G. este, în opinia mea, de departe, cea mai toxică reglementare adoptată nu numai de acest guvern, ci de orice alt guvern al României. Nu numai că a provocat daune greu de calculat economiei, dar a dus populismul la un nivel extrem de periculos (populismul fiind, în opinia mea, nu numai cel mai important pericol pentru stabilitatea financiară, ci chiar la adresa democrației, așa cum o știm noi).

• Taxa pe activele bancare – numită inițial „taxa pe lăcomie”, a fost introdusă ca un fel de amendă pentru bănci aplicabilă în cazul în care Robor depășea 2% (atunci și de atunci fiind peste 3%, din cauza inflației induse de politicile guvernului), baza de calcul al „amenzii” fiind activele financiare (inclusiv titlurile de stat). Efectul imediat a fost blocarea creditării, inclusiv a creditării guvernului, care a fost obligat să se împrumute miliarde de euro de pe piețele externe. Nu a trecut mult până când guvernul a modificat-o (confirmând astfel ceea ce spuneam cu toții, că e o măsură toxică!), reducând atât procentul taxei, cât și baza de calcul al acesteia. În plus, a fost eliminată și legătura cu Robor, eliminându-se astfel intruziunea guvernului în politica monetară (apanajul BNR).
• Reducerea semnificativă a comisioanelor de administrare pentru administratorii de fonduri de pensii (Pilonul 2), dar și cerințe de capital social total nerezonabile în sarcina acestora, cu scopul aproape declarat de eliminare a Pilonului 2 și de aducere a celor aproape 10 miliarde de euro acumulate în aceste fonduri la buget.
• Afectarea gravă a companiilor din producția, transportul și distribuția de energie electrică prin introducerea unei taxe de 2% pe cifra de afaceri, taxă extrem de ridicată, mai ales că urma să se aplice în cascadă, pe lanț. ANRE a „îndulcit” oarecum pilula aruncată de guvern, acum fiind discuții pentru eliminarea ei completă și revenirea la sistemul de taxare anterior. Să mai spunem și că, în lipsa unor investiții serioase în producția de energie electrică, România a ajuns din exportator importator net de electricitate…
• Afectarea extrem de gravă a producătorilor de gaz din România (onshore, deoarece gazele din offshore stau pe fundul mării) prin introducerea unui preț maxim de vânzare a gazelor semnificativ mai mic decât prețul de piață. Preț de piață ce oricum e mai mic în România decât prețul de referință la care se calculează redevența… Să spunem și aici că, după ce în urmă cu 5 ani acopeream peste 90% din consum din producția internă, astăzi procentul a scăzut sub 70% în lipsa investițiilor, dar și din cauza unor măsuri fiscale absurde.
• Chiar și facilitățile acordate constructorilor și producătorilor de materiale de construcții au potențial distrugător pentru aceste sectoare extrem de importante ale economiei. Facilitățile constau în scutire de impozit pe salariul angajaților, scutire de CASS, reducere de CAS (dar fără contribuție la Pilonul 2, nici măcar opțional), reducere a CAM, fiind condiționate de obținerea a minimum 80% din cifra de afaceri din lucrări de construcție, producție de materiale de construcție, inginerie, arhitectură. În plus, toate companiile din aceste sectoare au fost obligate să crească salariul minim pentru angajați la 3.000 de lei (chiar și dacă nu îndeplinesc condiția de aplicare a scutirilor).

Precum în Grecia antică, guvernul a băgat însă și un cal troian în „curtea” beneficiarilor: a prevăzut, undeva mai pe la finalul O.U.G. nr. 114, că facilitățile enumerate mai sus se aplică cu respectarea legislației privind ajutorul de stat. Cum aici nu poate fi vorba de o schemă de ajutor de minimis, guvernul trebuia să ceară aprobare Comisiei (ex ante!) pentru schema de ajutor de stat. Cum era și normal, guvernul consideră că nu ar fi ajutor de stat decât pentru reducerea CAM (care între timp a fost suspendată, companiile trebuind să plătească diferențele, inclusiv dobânzi și penalități), nu și pentru scutirea de impozit pe salariu sau CASS. Această gândire este consistentă cu gândirea guvernelor anterioare, care au aprobat scutiri de impozit pe salariu, fără să considere că acestea ar fi ajutor de stat. Numai că opinia Comisiei este diferită. Într-o piață a muncii în care angajatul este interesat doar de net (deci orice scutiri reduc salariul brut, deci beneficiază angajatorul), Comisia pare că este cea care are dreptate… Rezultatul acestei dispute poate fi însă catastrofal pentru companiile românești care au aplicat scutirile, pentru că ajutoarele de stat acordate ilegal trebuie recuperate.

• Setul de măsuri „pro-BEPS”

Acest subtitlu poate părea ciudat, în contextul în care noi cunoaștem conceptul „anti-BEPS”: un set de măsuri menite să împiedice companiile să își erodeze baza fiscală pentru a reduce impozitul pe profit într-un stat prin mutarea profiturilor în alte state, de regulă slab fiscalizate. Guvernanții noștri au ales o altă cale: „pro-BEPS”, spulberând pur și simplu baza de calcul a impozitului pe profit prin scoaterea imensei majorități a companiilor din România în afara sferei de aplicare a impozitului pe profit.

Două au fost măsurile prin care acest obiectiv a fost atins. Prima – introducerea din 2017 a impozitului specific pentru hoteluri și restaurante, un impozit derizoriu calculat în funcție de locație și suprafață (la restaurante) sau în funcție de locație, clasificare și număr de locuri (hoteluri și complexuri hoteliere). Evident, impozitul specific a venit la pachet cu eliminarea impozitului pe profit. Cea de-a doua, ridicarea plafonului privind microîntreprinderile de la 100.000 euro la 1.000.000 euro, inclusiv pentru companii de consultanță și management. Efectul combinat al celor două măsuri este că, astăzi, din peste 600.000 companii, nici 30.000 nu mai sunt plătitoare de impozit pe profit. Pro-BEPS!

În plus, extinderea sferei de aplicare a microîntreprinderilor la cele cu activități de consultanță și management creează un instrument extrem de eficient în erodarea inclusiv a bazei de calcul a impozitului pe venit și a contribuțiilor sociale. Pro-BEPS din nou!

Închei aici, fără a avea însă pretenția că această listă este completă. Dimpotrivă, exemplele pot continua.

Concluzia mea este una singură: nu cred că mai putem continua așa. Pe de o parte, sistemul nostru fiscal a fost torpilat sistematic chiar de către guvernanți, nivelul veniturilor fiscale este la minimum istoric, cheltuielile au explodat, iar atât de necesarele investiții în educație, în sănătate sau în infrastructura de transport sunt aproape de zero. Pe de cealaltă parte, toți vrem stabilitate și predictibilitate, însă în același timp ne luptăm cu dinții să ne menținem privilegiile sau să obținem altele.

Cred că, pentru un timp, va trebui să lăsăm de o parte discuțiile despre stabilitatea sistemului fiscal și să vorbim despre principiile pe care este așezat acest sistem fiscal.

Înainte de asta, trebuie să înțelegem două lucruri simple.

Primul: stabilitatea oricărui corp este direct proporțională cu baza de susținere și invers proporțională cu înălțimea. În fiscalitate asta se traduce așa: „stabilitate = impozite mici luate de la toți; instabilitate = impozite mari luate de la puțini”.

Al doilea: baza este erodată prin doar două metode: scutiri și evaziune. Deși una e legală și cealaltă este infracțiune, ambele au aceeași finalitate: neplata unui impozit sau taxă.

Acest articol este editorialul numărului 4/2019 al revistei Tax Magazine.

• Gabriel Biriș
  Scurtă aducere aminte
  Evoluții fiscale recente
• Mirela Păunescu, Dragoș Călin
  Dividendele – oportunităţi şi provocări. O abordare juridico‑economică (II)
• Cristina Niculcea
  Relațiile de afiliere. Cât de importantă este o corectă identificare și verificare a lor?
  
• Sorin Biban
  Ajustarea TVA‑ului deductibil în cazul bunurilor de capital – regulile introduse de la 1 ianuarie 2017 și neutralitatea lor.
  
• Andrei Iancu
  Obligațiile fiscale accesorii – o abordare funcțională
• Antoniu Simon, Daniela Stăncioi
  Suspendarea actului administrativ fiscal – evoluție legislativă și jurisprudențială. Paguba iminentă
• Lelia Grigore, Delia Luca
  Dreptul contribuabilului de a fi ascultat, parte a dreptului la apărare
• Anca Radu
  Jurisprudența Curții de Justiție a Uniunii Europene în materia contribuțiilor sociale în ceea ce privește aplicarea formularului A1
• Jurisprudență fiscală națională
  Viorel Terzea – Sinteză de jurisprudență fiscală națională.
• Jurisprudența fiscală a instanțelor europene
  Sinteza hotărârilor în materie fiscală pronunțate de Curtea de Justiție a Uniunii Europene în perioada iulie‑august 2019
  
  

• Marilena Ene
  Noutățile internaționale în dreptul fiscal (Ce mai este nou în viața fiscală internațională) .
  Evoluții fiscale recente
• Cătălina Mihai, Marius Eugen Rogoz, Ioana Simona Dulgheru
  Libera prestare a serviciilor de asigurare – între operaționalizare și impozitare corectă
  
• Cristina Spirescu, Andreea Ignătescu
  Digitalizarea administrației fiscale – România, încotro?
  
• Mirela Păunescu, Dragoș Călin
  Dividendele – oportunităţi şi provocări. O abordare juridico-economică (I).
  
• Andra Cașu, Alexandra Ovedenie
  Noi provocări privind tranzacțiile transfrontaliere și raportările fiscale obligatorii
• Georgiana Iancu
  Controverse privind calitatea de persoană impozabilă
• Cosmin Preda, Mihaela Ardeleanu
  Cota TVA de 5% la produse bio: cum o aplicăm?
• Ionița Cochințu
  Rolul și importanța „fișei financiare” în procedura de legiferare. Obligativitatea solicitării informării din partea Guvernului când se legiferează în domenii care implică modificarea prevederilor bugetului de stat sau a bugetului asigurărilor sociale de stat
• Anca Radu
  Aspecte privind plata contribuțiilor sociale în ipoteza detașării lucrătorilor pe teritoriul Uniunii Europene în lumina reglementărilor europene
• Jurisprudență fiscală națională
  Viorel Terzea – Sinteză de jurisprudență fiscală națională.
• Jurisprudența fiscală a instanțelor europene
  Sinteza hotărârilor în materie fiscală pronunțate de Curtea de Justiție a Uniunii Europene în perioada mai-iunie 2019