București, 02 octombrie 2023. O companie din domeniul construcțiilor a cărei activitate comercială a fost grav afectată de practica organelor fiscale de a impune obligații fiscale suplimentare ridicate, ca urmare a reîncadrării sumelor achitate angajaților săi aflați într-o detașare transnațională în diferite state ale Uniunii Europene cu titlu de diurnă/indemnizații de detașare în venituri de natură salarială, a obținut o soluție favorabilă la Înalta Curte de Casație și Justiție (ÎCCJ). Compania a fost reprezentată în fața ÎCCJ de o echipă specializată de drept fiscal a D&B David şi Baias, formată din Dan Dascălu, Partener Coordonator al practicii de litigii, Mihail Boian, Partener, și Ana Maria Vasile, Avocat senior.

Soluția ÎCCJ prezintă o deosebită importanță, chiar și în contextul Legii nr. 72/2022 care a instituit amnistia pentru acest tip de obligații fiscale, întrucât invalidează o practică des întâlnită, profund nelegală, dar mai ales extrem de păgubitoare pentru companiile din domeniul construcțiilor. Practica organelor fiscale era susținută exclusiv de aspecte ce țin de neclaritatea legii și de o interpretare forțată, incompletă și mecanică a unor mențiuni din documentele contabile, cu ignorarea totală a probelor existente la dosar și a dispozițiilor legale relevante.

Totodată, această soluție definitivă aduce o clarificare binevenită a cadrului legal incident atât din perspectivă fiscală, cât și din perspectiva legislației muncii, care confirmă – cu titlu obligatoriu față de organele fiscale pentru controalele fiscale viitoare derulate la nivelul companiei – interpretarea și poziția corectă a companiei din perspectiva tratamentului fiscal aplicat sumelor acordate cu titlu de diurnă angajaților săi detașați transnațional până la modificarea legislației fiscale în acest domeniu.

Astfel, ÎCCJ a respins recursul formulat de ANAF, validând soluția Curții de Apel București care, în mod corect și legal, a cenzurat actele de impunere de peste 23 de milioane de lei, într-o cauză complexă atât prin raportare la cuantumul obligațiilor fiscale suplimentare stabilite și a impactului dramatic pe care impunerea a avut-o asupra activității comerciale a companiei, cât și a problematicii dezlegate ce a necesitat administrarea unui amplu probatoriu.

În concret, echipa D&B a obținut, într-o primă fază, suspendarea judecătorească a executării actelor de impunere pe toată perioada judecății cauzei, atât Curtea de Apel, cât și Înalta Curte reținând aparența de nelegalitatea a actelor de impunere ce a fost ulterior confirmată prin admiterea definitivă a acțiunii în anulare și invalidarea actelor de impunere.

În esență, chestiunea litigioasă în cauză a vizat stabilirea naturii juridice a sumelor plătite de Societate către angajații săi aflați într-o detașare transnațională în Germania, respectiv, dacă acestea reprezintă indemnizații de detașare care sunt scutite de la plata contribuțiilor sociale potrivit Codului fiscal, astfel cum au fost tratate de Societate, sau dimpotrivă, venituri salariale pentru care se datorează contribuții sociale, astfel cum au constatat organele fiscale.

Astfel, în urma unei inspecții fiscale desfășurate la sediul companiei, organele fiscale au constatat că, în desfășurarea activității sale economice de executare de lucrări de construcții clădiri civile și industriale în colaborare cu diverși parteneri naționali și intracomunitari, Societatea asigura personalul (aproape 500 de angajați ai săi) și echipamentele de muncă pentru realizarea lucrărilor în regim de detașare transnațională. Societatea acorda o indemnizație de detașare pe perioada detașării și suporta și cheltuielile cu cazarea, deplasarea, masa și plata drepturilor salariale și a altor drepturi cuvenite salariaților aflați în detașarea transnațională.

În acest context, organele de inspecție fiscală au procedat la reîncadrarea sumelor achitate de Societate angajaților săi detașați în Germania cu titlu de indemnizație de detașare, în venituri salariale, pornind de la interpretarea eronată și incompletă a mențiunilor din statele de plată întocmite de companie în statul membru în care își desfășurau salariații detașați activitatea (în special mențiunea venitul brut include diurna). Inspectorii fiscali nu au negat, însă, existența detașării transnaționale. În plus, aceștia au aplicat greșit dreptul național în detrimentul dreptului european, precum și au ignorat prevederile Contractului colectiv de muncă de la nivelul companiei care prevedea în mod expres drepturile cuvenite salariaților detașați, între care și diurna.

Curtea de Apel București a cenzurat actele de impunere stabilind în mod judicios că natura juridică a sumelor achitate cu titlu de diurnă/indemnizație de detașare angajaților detașați ai Societății era de indemnizație de detașare. Raționamentul instanței pornește de la constatarea existenței situației de detașare transnațională, determinată din perspectiva prevederilor legislației naționale speciale, respectiv, legislația de transpunere a Directivei privind detașarea transnațională și nu prin aplicarea mecanică a prevederilor Codului Muncii. În continuare, instanța a constatat, prin raportare la clauzele contractelor individuale de muncă, a Contractului colectiv de muncă precum și pe baza raportului de expertiză întocmit în cauză pe baza evidențelor contabile ale Societății, că în componența sumelor acordate de companie salariaților detașați se regăsesc, pe lângă cheltuielile cu masă, cazare și transport, și sume achitate cu titlu de indemnizație de detașare. Aceste sume au fost acordate doar salariaților aflați într-o detașare transnațională și doar pe perioada detașării. Astfel, prin raportare la prevederile Codului fiscal, instanța conchide că tratamentul fiscal aplicat de Societate este corect, iar ÎCCJ a confirmat dezlegarea dată de instanța fondului.

ÎCCJ a concluzionat că reîncadrarea realizată este lipsită de orice fundament legal, indiferent de componența salariului minim garantat pe care companie trebuia să îl asigure angajaților săi detașați în statul membru, natura juridică a sumelor se determină prin raportare la prevederile contractuale dintre părți și legislația specială națională, iar cum detașarea transnațională nu a fost contestată și, mai mult, nici faptul că societatea nu a depășit plafonul maxim prevăzut de lege.

Serviciile prestate de societățile corespondente nu intră în categoria servicii prestate de consultanți, ingineri, birourile de consultanță, avocați, contabili și alte servicii similare și nici din prelucrările de date sau din furnizarea de informații, iar TVA nu este datorată în România.

CJUE a stabilit că art. 56 alin. (1) lit. (c) din Directiva 2006/112/CE trebuie interpretat în sensul că serviciile de soluționare a daunelor prestate de societăți corespondente în numele și pe seama unei societăți de asigurări nu fac parte din serviciile prestate de consultanți, ingineri, birourile de consultanță, avocați, contabili și alte servicii similare și nici din prelucrările de date sau din furnizarea de informații, invalidând astfel interpretarea dată de autoritățile fiscale române într-o serie de decizii de impunere emise în privința contribuabililor de pe piața asigurărilor.

https://curia.europa.eu/juris/document/document.jsf?text=&docid=263732&pageIndex=0&doclang=RO&mode=req&dir=&occ=first&part=1&cid=328301

În esență, chestiunea litigioasă din litigiul principal vizează stabilirea locului de taxare din perspectiva TVA a serviciilor de soluționare a daunelor prestate de societăți corespondente (cu sediul în diferite state membre ale Uniunii Europene) în beneficiul unei societăți de asigurare cu sediul în România, în contextul în care, în cadrul unor serii de inspecții fiscale efectuate societățile de asigurări din România, ANAF a considerat că serviciile de soluționare a daunelor prestate de societăți corespondente în numele și pe seama acestora ar reprezenta operațiuni taxabile din perspectiva TVA în România, locul prestării fiind la sediul beneficiarului, deci în România, întrucât serviciile de soluționare a daunelor fac parte din serviciile prestate de ingineri și ca urmare au stabilit TVA suplimentar de plată. Motivul invocat a fost, în principal, acela că serviciile prestate de societățile corespondente ar fi similare cu cele prestate de ingineri și a avocați și, ca atare, ar deveni incidentă excepția de la regula stabilirii locului taxării la sediul prestatorului, astfel încât acestea ar trebui taxate în România, la sediul beneficiarului.

Uniqa a contestat actele de impunere în fața instanțelor naționale susținând că serviciile de soluționare daune prestate de societățile corespondente pentru acesta nu reprezintă operațiuni taxabile în România întrucât locul prestării acestor servicii este atât potrivit legislației naționale cât și potrivit prevederilor Directivei TVA la sediul prestatorului, deci în afara României, în cazul său fiind aplicabilă regula potrivit căreia locul taxării este Statul membru de la sediul prestatorului și, nu situația de excepție potrivit căreia locul taxării este în țara beneficiarului serviciului. În alte cuvinte, serviciile prestate de societățile corespondente nu se încadrează în situațiile expres și limitativ prevăzute de lege, respectiv, în categoria serviciilor prestate de consultanți, ingineri, juriști și avocați, contabili și experți contabili, de birourile de studii și alte servicii similare, având atât natură și finalitate cu totul și cu totul diferită de acestea din urmă.

În acest context, la solicitarea Uniqa (care a beneficiat de asistență juridică și fiscală a D&B David și Baias și a PwC România, fiind reprezentată în procedurile judiciare de av. prof. dr. Radu Bufan), judecătorul național a admis solicitarea de formulare a unei întrebări preliminare formulată și a adresat CJUE întrebarea ce face obiectul cauzei C -267/21, respectiv, „dacă, în interpretarea dispozițiilor art. 56 din Directiva 2006/112, serviciile de soluționare a daunelor prestate de către societățile [partenere] pentru o societate de asigurări, în numele și pe seama acesteia din urmă, pot fi încadrate în categoria serviciilor prestate de consultanți, ingineri, birouri de consultanță, avocați, contabili și alte servicii similare, precum și prelucrările de date și furnizarea de informații”.

Prin soluția pronunțată la data de 01.08.2022 în cauza C-267/21, CJUE a invalidat interpretarea organelor fiscale și a stabilit, în acord cu cele susținute de companie, că serviciile de soluționare a daunelor prestate de societăți corespondente în numele și pe seama unei societăți de asigurări nu fac parte din serviciile prestate de consultanți, ingineri, birourile de consultanță, avocați, contabili și alte servicii similare și nici din prelucrările de date sau din furnizarea de informații și, ca atare, TVA nu era datorat în România.

În esență, în motivare, CJUE a statuat că art. 56 alin. (1) lit. (c) din Directiva 2006/112 nu are în vedere profesii precum cele de avocat, consultant, expert contabil, inginer, ci prestări de servicii, legiuitorul european utilizând profesiile care sunt menționate în această prevedere drept un mijloc de definire a categoriilor de prestări de servicii care sunt avute în vedere de aceasta și astfel, este necesar să se stabilească dacă serviciile de soluționare a daunelor furnizate în numele și pe seama unei societăți de asigurări fac parte din prestările de servicii furnizate în principal și în mod obișnuit în cadrul profesiilor enumerate la art. 56 alin. (1) lit. (c) din Directiva 2006/112.

Odată stabilite aceste reguli de interpretare, CJUE analizează fiecare categorie de servicii și concluzionează că serviciile de soluționare daune nu se încadrează în niciuna dintre acestea, întrucât în esență acest tip de servicii presupune prestații specifice care nu pot fi asimilate niciuneia dintre categoriile analizate. În egală măsură, s-a reținut în aceeași hotărâre că prin raportare la jurisprudența existentă, aceste servicii nu pot fi considerate nici servicii similare celor mai sus-expuse și nici nu pot fi apropiate de serviciile de prelucrare a datelor sau asimilate furnizării de informații.

În concret, în privința serviciilor prestate de ingineri la care au făcut referire ANAF în actele de impunere, CJUE stabilește că „exercitarea profesiei de inginer cuprinde servicii care se caracterizează prin faptul că nu este vorba numai despre aplicarea cunoștințelor și a procedeelor existente la probleme concrete, ci și despre dobândirea de cunoștințe noi și despre dezvoltarea de procedee noi pentru rezolvarea acelorași probleme sau a unor probleme noi”, în timp ce „serviciile de soluționare a daunelor furnizate în numele și pe seama unei societăți de asigurare […], nu se încadrează în categoria prestațiilor care corespund acestor caracteristici. Mai precis, deși nu pare exclus ca evaluarea prejudiciilor care rezultă dintr-un accident de circulație să poată fi realizată de un inginer, o astfel de activitate nu se încadrează în mod vădit în serviciile prestate în principal și în mod obișnuit în cadrul acestei profesii, […]. În plus, o asemenea posibilitate nu poate fi avută în vedere nici în ceea ce privește evaluarea pacienților în cadrul unei asigurări medicale pentru călătoriile în străinătate”.

Această soluție pronunțată de CJUE prezintă o importanță deosebită dintr-o dublă perspectivă. Pe de o parte, aceasta confirmă criticile formulate de companie încă din faza inspecției fiscale, prin raportare la interpretarea dată de autoritățile fiscale din alte state și de jurisprudența instanțelor din Uniunea Europeană care dovedeau nelegalitatea vădită a interpretării ANAF. Pe de altă parte, această soluție este extrem de relevantă întrucât abordarea ANAF a vizat întreaga industrie de asigurări, iar, la acest moment, sunt mai multe litigii fiscale cu soluții diferite în primă instanță. Or, ne așteptăm ca hotărârea instanței europene să aducă claritate în interpretările date de forurile naționale, facilitând corecta soluționare a cauzelor care în prezent sunt suspendate. Aceasta întrucât, analizând punctual fiecare categorie de activități dintre cele enumerate de excepția din art. 56 alin. (1) lit. (c) din Directiva TVA, Curtea de Justiție a explicat în cuprinsul hotărârii pronunțate în privința fiecăreia dintre acestea de ce nu poate să fie incidentă în privința serviciilor prestate de societățile nerezidente care au prestat servicii către societățile de asigurare, furnizând astfel dezlegări valoroase pentru alte cazuri și aducând clarificări relevate sferei de aplicare a acestui text legal european.

Echipele D&B David și Baias și PwC România implicate în obținerea acestei hotărâri au fost formate din Dan Dascălu (Partener Coordonator al practicii de litigii), Mihail Boian (Partener), precum și Ana Maria Vasile (Avocat asociat) și, respectiv, din Diana Coroabă (Partener) și Inge Abdulcair (Director).