În vederea îmbunătățirii procesului de colectare a veniturilor din TVA, autoritățile fiscale române trebuie să se alinieze cu tendințele globale și să investească masiv în soluții digitale. Deși etapa implementării este complexă, suntem de părere că, pe termen lung, aceste măsuri vor genera atât procese de raportare mai eficiente, cât și o scădere a costurilor de raportare și a costurilor aferente inspecțiilor fiscale în domeniul TVA.

Comisia Europeană a publicat recent un studiu privind estimările decalajului de TVA aferent anului 2016, înregistrat de către statele membre UE, România ieșind în evidență, din nou, prin lipsa de rezultate în colectarea taxei, cu un decalaj de TVA de 35,88%.

Mai concret, autoritățile fiscale române nu au reușit să colecteze aproximativ 36% din TVA care ar fi putut fi colectată, în timp ce vecinii noștri, Bulgaria și Ungaria, înregistrează progrese vizibile în privința reducerii procentului decalajului de TVA în țările lor.

Cum este posibil ca un număr relativ mare de state membre UE să se îndrepte în direcția bună, în timp ce România luptă din greu cu exercițiul de colectare a TVA? Care este secretul lor, având în vedere că măsurile aplicate de către autoritățile fiscale române, inclusiv aceea de a reduce cota de TVA de la 24% la 19%, nu au avut impactul așteptat asupra procentajului de colectare a TVA în România?

În context european se poate vedea clar că autoritățile fiscale aleg calea digitalizării, ceea ce conduce în mod constant la o scădere în decalajul de colectare a TVA. Contribuabilii trebuie să se alinieze acestei tendințe și să accepte drumul digitalizării pentru a asigura continuarea activităților lor economice și conformitatea cu cerințele, pe termen lung.

Harta de mai jos evidențiază situația curentă privind nivelul digitalizării autorităților fiscale, raportat la nivelul de maturitate digitală al fiecărei țări (1-5).

Unde se poziționează România în contextul digitalizării procesului de raportare și inspecție fiscală în materie de TVA?

Momentan, România a implementat facturarea electronică ca o măsură opțională și a reușit să treacă la depunerea electronică a declarațiilor de TVA agregate, depunerea în format fizic nemaifiind acceptată. Totuși, aceste măsuri nu ne situează nici măcar la primul nivel pe harta digitalizării așa cum este prezentat mai jos.

Declarațiile de TVA în forma agregată pe tipuri de operațiuni, pe care contribuabilii români le depun în format electronic în România, nu reprezintă o formă de raportare fiscală digitală. Raportarea digitală presupune transmiterea către autoritățile fiscale a informațiilor aferente operațiunilor desfășurate de o companie, detaliate până la nivelul unei facturi (tranzacție cu tranzacție), fie periodic – de exemplu lunar, fie în timp real.

Formularul extins 394, introdus în septembrie 2016, a fost considerat la acel timp un pas în direcția raportării digitale la nivel de tranzacție (mai granulară), dar s-a dovedit a fi o povară extraordinară pentru contribuabili și a rămas o formă de raportare de TVA agregată. O alternativă mult mai eficientă ar putea fi depunerea unor jurnale în format electronic standard și renunțarea la declarația 394.

Drept urmare, considerăm că introducerea unei metode de raportare digitală în domeniul TVA, precum SAF-T (Fișierul Standard de Audit pentru Taxe al UE), ar ajuta autoritățile fiscale române în colectarea TVA, în limitarea fraudei și în derularea unei inspecții fiscale de TVA mai eficiente. În mod egal, pentru contribuabilii români, ar conduce, pe termen lung, la mai puțin timp consumat pentru activitățile de raportare, la verificări mai eficiente, mai puține erori manuale, un control mai bun al activităților de raportare a TVA și, în consecință, a funcției de TVA.

Autor: Ana Maria Domșa, Partener Asociat EY România

***

Despre EY România

EY este una dintre cele mai mari firme de servicii profesionale la nivel global, cu 260.000 de angajaţi în peste 700 de birouri din 150 de ţări şi venituri de aproximativ 34,8 miliarde de USD în anul fiscal încheiat la 30 iunie 2018. Reţeaua noastră este cea mai integrată la nivel global iar resursele din cadrul acesteia ne ajută să le oferim clienţilor servicii prin care să beneficieze de oportunităţile din întreaga lume. În România, EY este liderul de pe piaţa serviciilor profesionale încă de la înfiinţare, în anul 1992. Cei 800 de angajaţi din România şi Republica Moldova furnizează servicii integrate de audit, asistenţă fiscală, asistenţă în tranzacţii şi servicii de asistenţă în afaceri către companii multinaţionale şi locale. Avem birouri în Bucureşti, Cluj-Napoca, Timişoara, Iaşi şi Chişinău. EY România s-a afiliat în 2014 singurei competiții de nivel mondial dedicată antreprenoriatului, EY Entrepreneur Of The Year. Câștigătorul ediției locale reprezintă România în finala mondială ce are loc în fiecare an în luna iunie la Monte Carlo. În finala mondială se acordă titlul World Entrepreneur Of The Year. Pentru mai multe informaţii, vizitaţi pagina noastră de internet: www.ey.com.

Managementul riscurilor în domeniul prețurilor de transfer a devenit un aspect critic pentru contribuabilii români în contextul controalelor desfășurate de autoritățile fiscale în acest domeniu. Astfel, o abordare strategică în monitorizarea și diminuarea eventualelor controverse în materie, de exemplu, prin încheierea unui Acord de Preț în Avans cu autoritățile fiscale, este esențială.

În ultimii ani, numărul controalelor efectuate de autoritățile fiscale din România în domeniul prețurilor de transfer a crescut semnificativ. Contribuabilii români se confruntă cu examinări intense ale tranzacțiilor desfășurate cu societăți din grup și remunerației aplicate în cadrul acestor aranjamente, în vederea determinării de către autoritățile fiscale a conformității acestor tranzacții cu principiul valorii de piață. În cadrul unui control în domeniul preturilor de transfer, contribuabilii români trebuie să furnizeze informații cuprinzătoare privind tranzacțiile intra-grup, precum și analize specifice și justificări ale prețurilor aplicate în cadrul acestor tranzacții.

În contextul unui interes crescut din partea autorităților fiscale din România cu privire la prețurile de transfer practicate de către companiile multinaționale, precum și a diferențelor legislative în domeniul prețurilor de transfer între diverse jurisdicții, contribuabilii români au la dispoziție un instrument prin care în mod proactiv pot asigura conformitatea cu nivelul de piață al prețurilor aplicate în tranzacțiile cu societăți afiliate.

Contribuabilii au opțiunea de a încheia un Acord de Preț în Avans (“APA”) cu autoritățile fiscale din România, acord ce presupune aprobarea în avans a unei metodologii de stabilire a prețurilor de transfer pentru un aranjament intra-grup pe un termen inițial de până la 5 ani (cu posibile extinderi ulterioare). Validitatea APA în perioada agreată este condiționată de respectarea termenilor APA de către contribuabil, atestată prin pregătirea unui raport anual de conformare.

Fiind un acord opozabil și obligatoriu în relația cu autoritățile fiscale, prin obținerea unui APA, contribuabilii pot elimina expunerea la potențiale ajustări în legătură cu prețurile de transfer aplicate în tranzacțiile desfășurate cu societăți afiliate ce sunt acoperite de APA. În plus, acest instrument permite flexibilitate sporită în stabilirea remunerației aferente tranzacțiilor intra-grup, cum ar fi de exemplu activitățile de producție, de distribuție, furnizarea de servicii și acordurile de finanțare.

Contribuabilii pot opta pentru obținerea unui APA unilateral – încheiat cu autoritatea fiscală din România sau bi/multilateral – cu implicarea a două sau mai multor autorități fiscale. Este important de menționat că un acord bi/multilateral elimină riscul ca același element de venit/cheltuială să fie taxat/dedus în două sau mai multe jurisdicții fiscale.

Ca durată, procesul de obținere al unui APA este în general mai redus (12 luni pentru APA unilateral / 18 luni pentru APA bi / multilateral) în comparație cu un exercițiu de examinare a prețurilor de transfer de către autoritățile fiscale, însoțit de soluționarea unui litigiu ulterior.

Totodată, având în vedere faptul că pentru tranzacțiile acoperite de APA nu mai este necesară pregătirea unui dosar de prețuri de transfer, pe termen lung, eforturile de documentare și susținere a conformității prețurilor de transfer cu principiului valorii de piață la nivelul contribuabilului se reduc considerabil.

Nu în ultimul rând, încheierea unui APA are avantajul de a îmbunătăți eficiența și eficacitatea operațiunilor unei companii prin determinarea corectă a obligațiilor fiscale ale acesteia, diminuând în același timp costurile și resursele interne sau externe ce trebuie alocate examinării poziției sale fiscale în cadrul unui control fiscal cu privire la prețurile de transfer.

Autor: Adrian Rus, Partener, International Tax Services, Transfer Pricing, EY România

***

EY România susține în data de 18 octombrie 2018 o conferință privind managementul riscurilor în domeniul prețurilor de transfer. Subiectele ce vor fi abordate de specialiștii EY România includ conformarea cu legislația de prețuri de transfer, managementul riscului privind prețurile de transfer în contextul schimbărilor la nivel european și internațional în domeniu, aspecte întâlnite în controale fiscale în materie și modalități de soluționare a disputelor fiscale cu privire la prețurile de transfer.

►            EY România a fost desemnată “Transfer Pricing Firm of the Year ” în Europa Centrală și de Est în anii 2013, 2014, 2015, 2017 și 2018 de către International Tax Review – o prestigioasă publicație dedicată evoluției fiscalității internaționale.

►            Radu și Asociații a fost nominalizată de către aceeași publicație la categoria “European Tax Innovator Firm of the Year” precum și la categoria “European Tax Policy Firm of the Year” (unde nicio altă companie din Big4 nu a mai fost nominalizată până în prezent);

►            Succesul EY a fost determinat de echipa de specialiști în domeniul prețurilor de transfer, dar și a relației de încredere cu clienții săi. În plus, implicarea continuă în proiecte de amploare în domeniul planificării prețurilor de transfer precum și în cel al litigiilor în domeniul fiscal au generat experiența considerabilă și recunoașterea la nivel local și internațional a calității serviciilor oferite de către EY.

***

Despre EY România

EY este una dintre cele mai mari firme de servicii profesionale la nivel global, cu 260.000 de angajaţi în peste 700 de birouri din 150 de ţări şi venituri de aproximativ 34,8 miliarde de USD în anul fiscal încheiat la 30 iunie 2018. Reţeaua noastră este cea mai integrată la nivel global iar resursele din cadrul acesteia ne ajută să le oferim clienţilor servicii prin care să beneficieze de oportunităţile din întreaga lume. În România, EY este liderul de pe piaţa serviciilor profesionale încă de la înfiinţare, în anul 1992. Cei 800 de angajaţi din România şi Republica Moldova furnizează servicii integrate de audit, asistenţă fiscală, asistenţă în tranzacţii şi servicii de asistenţă în afaceri către companii multinaţionale şi locale. Avem birouri în Bucureşti, Cluj-Napoca, Timişoara, Iaşi şi Chişinău. EY România s-a afiliat în 2014 singurei competiții de nivel mondial dedicată antreprenoriatului, EY Entrepreneur Of The Year. Câștigătorul ediției locale reprezintă România în finala mondială ce are loc în fiecare an în luna iunie la Monte Carlo. În finala mondială se acordă titlul World Entrepreneur Of The Year. Pentru mai multe informaţii, vizitaţi pagina noastră de internet: www.ey.com

În luna aprilie 2015, Direcția Generală a Vămilor a dispus suspendarea autorizației de antrepozit fiscal a Rafinăriei Petrotel Lukoil România cu consecința întreruperii activității de producție.

Echipa Radu și Asociații SPRL | EY Law a reușit să obțină, în fața Curții de Apel București, suspendarea acestei decizii pe care instanța a considerat-o ilegală. În urma acestei hotărâri cu caracter executoriu, rafinăria și-a reluat activitatea.

În luna martie 2018, Înalta Curte de Casație și Justiție a tranșat în mod definitiv disputa, confirmând sentința Curții de Apel București și statuând următoarele: „Ulterior depunerii unei scrisori de garanție nu se mai poate vorbi despre o întârziere la plată, câtă vreme debitele din decizia de impunere nu mai erau exigibile, deci nu mai puteau fi considerate ca restante de către organele fiscale și nu mai exista temei pentru cuprinderea acestora în certificatul de atestare fiscală ca obligații de plată restante.”

Emanuel Băncilă, coordonatorul practicii de litigii și controverse fiscale din cadrul Radu și Asociații SPRL|EY Law, spune: “Această hotărâre definitivă confirmă încă o dată lipsa de coerență a reglementării procedural-fiscale care, pe de o parte, instituie posibilitatea suspendării executării silite ca urmare a depunerii unei scrisori de garanție bancară iar, pe de altă parte, consideră că obligațiile pentru care exigibilitatea este astfel înlăturată continuă să fie «restante», ceea ce permite autorităților fiscale să suspende sau să revoce anumite autorizații, licențe, permise. O creanță fiscală care nu poate fi pusă în executare nu poate fi o creanță restantă. Caracterul exigibil al creanței se pierde prin suspendarea executării.”

Din echipa de avocați condusă de Emanuel Băncilă (Partener) a făcut parte și Alex Slujitoru (Managing Associate).

Radu și Asociații SPRLǀEY Law este singura casă de avocatură din România inclusă printre finaliste la două categorii ale premiilor “European Tax Awards 2018”, respectiv: “European Tax Innovator Firm of the Year” și “European Tax Policy Firm of the Year”, recunoscându-se astfel contribuția sa atât la îmbunătățirea cadrului legislativ procedural-fiscal cât și la dezvoltarea și implementarea unor soluții inovatoare pentru contribuabili (soluții implementate în premieră doar de către Radu și Asociații SPRL | EY Law).  Radu și Asociații SPRL ǀ EY Law s-a aflat pe lista scurtă a finaliștilor pentru cel puțin o categorie de premii “European Tax Awards” și în anii 2016 și 2017. Premiile sunt acordate anual, încă din anul 2005, de către revista International Tax Review și își propun să recunoască profesioniștii de prestigiu care activează în domeniul fiscalității în Europa, Orientul Mijlociu și Africa (EMEA). International Tax Review face parte din portofoliul Euromoney Legal Media Group, unul din cele mai prestigioase grupuri editoriale internaționale specializate în publicații și ghiduri juridice pe diverse arii de practică.

Printr-un decret din data de 10 octombrie 2017, Ministerul Federal al Finanțelor din Germania a adoptat două hotărâri ale Curții Supreme de Justiție (Bundesfinanzhof) din anul 2016 prin care și-a schimbat opinia cu privire la tratamentul TVA pentru stocuri puse la dispoziția clientului.

Ca o mențiune, Germania nu a implementat niciodată o masură de simplificare pentru stocuri puse la dispoziția clientului. Aceasta înseamnă că, de regulă, companiile străine care expediau bunuri ce se constituiau în stocuri puse la dispozitia clientului în Germania aveau obligația să se înregistreze în scopuri de TVA în Germania și să emită facturi cu TVA din Germania.

Ca urmare a deciziilor Bundesfinanzhof, autoritățile fiscale acceptă să considere stocurile la dispoziția clientului drept livrări intracomunitare de bunuri din UE (fără obligația înregistrării), dacă sunt îndeplinite anumite condiții.

De asemenea, a fost implementată și o regulă tranzitorie pentru trecut.

În cazul companiilor străine care dețin stocuri la dispoziția clientului în Germania și care sunt înregistrate în scopuri de TVA ar trebui analizat dacă respectiva înregistrare poate fi anulată. În mod similar, pentru noile acorduri privind stocurile la dispoziția clientului, ar trebui să se aibă în vedere aspectele TVA. În cele din urmă, dacă în trecut persoanele impozabile nu s-au înregistrat și acest aspect este acum disputat în cadrul inspecției fiscale, ar putea fi invocate noi argumente pentru a reduce expunerea financiară provenind din TVA și dobânda aferentă.

Autor: Ramona Ștefan – Manager, Asistență fiscal

Cazul C-441/16 SMS Group GmbH

Cazul analizează dacă un Stat Membru poate respinge unei persoane impozabile nerezidente cererea de rambursare depusă în baza prevederilor Directivei a opta, pe motiv că persoana impozabilă nu a făcut dovada „circuitului ulterior” al bunurilor importate, în legătură cu care a cerut rambursarea TVA.

Instanța de referință a întrebat Curtea de Justiție a Uniunii Europene (‚CJUE’) dacă autoritățile fiscale pot refuza rambursarea TVA achitată pentru importul de bunuri, în situația în care, la momentul importului, executarea contractului de livrare în legătură cu care persoana impozabilă a cumpărat şi importat aceste bunuri era suspendată, operaţiunea pentru care acestea urmau să fie utilizate nu s-a mai realizat, iar persoana impozabilă nu a făcut dovada circuitului ulterior al acestora.

CJUE a afirmat că dreptul unei persoane impozabile stabilite într-un stat membru de a obține restituirea TVA-ului achitat într-un alt stat membru, astfel cum este prevăzut în Directiva a opta de TVA, este corespondentul dreptului, instituit în favoarea sa de Directiva 2006/112/CE privind sistemul comun al taxei pe valoare adăugată („Directiva de TVA”), de a deduce TVA-ul achitat în amonte în propriul stat membru.

Având în vedere condiţiile pentru deducerea TVA menţionate la articolele 169 şi 170 din Directiva de TVA, interpretate în lumina Directivei a opta de TVA, orice persoană impozabilă nestabilită în scopuri de TVA în statul membru al importului bunurilor are dreptul la rambursarea TVA plătite/datorate la import în măsura în care bunurile respective sunt folosite pentru activităţile sale efectuate în afara statului membru unde TVA este datorată/plătită şi care ar permite deducere TVA dacă ar fi fost efectuate în acest stat membru, sau pentru anumite activităţi scutite de TVA.

În continuare, conform CJUE dreptul la rambursarea TVA ar trebui judecat pe baza unor evidenţe obiective care să ateste că la momentul la care a luat naştere acest drept persoana impozabilă în discuţie avea intenţia de a derula activitate economică.

Conform CJUE, având în vedere că SMS este o persoană impozabilă stabilită în Germania care nu este obligată să se înregistreze în scopuri de TVA în România, şi că intenţia sa la momentul importului era de a furniza mai departe respectivul echipament către un client în Ucraina, ulterior primirii unei plăţi în avans, condiţiile substanţiale pentru rambursarea de TVA sunt îndeplinite.

Simplul fapt că, în cazul de față, la data la care bunurile au fost importate, contractul de livrare era suspendat este irelevant întrucât, printre altele, trebuie să se prezume că SMS și ar fi încălcat obligațiile contractuale față de subcontractantul său dacă ar fi refuzat livrarea bunurilor doar pentru motivul suspendării contractului de livrare. În plus, abia după ce aceste bunuri au fost importate, executarea contractului a fost abandonată cu titlu definitiv, pentru motive independente de voința SMS, mai precis din cauza dificultăților de plată cu care s-a confruntat cumpărătoarea.

CJUE a adăugat că în absența unei fraude sau a unui abuz, dreptul la rambursare, odată născut, rămâne dobândit. Specific, în cazul în care persoana impozabilă nu a putut utiliza bunurile sau serviciile în cadrul operațiunii preconizate ca urmare a unor împrejurări exterioare voinței sale, dreptul la rambursare rămâne dobândit, întrucât într-un astfel de caz nu există niciun risc de fraudă sau de abuz care să poată justifica refuzul rambursării.

CJUE a hotărât că unui stat membru îi este interzis să refuze unei persoane impozabile care nu este stabilită pe teritoriul său dreptul la rambursarea TVA achitată pentru importul de bunuri în situația în care, la momentul importului, executarea contractului în cadrul căruia persoana impozabilă a cumpărat și a importat aceste bunuri era suspendată, operațiunea pentru care acestea urmau să fie utilizate nu s-a mai realizat, iar persoana impozabilă nu a făcut dovada circuitului ulterior al acestora.

Decizia este similară cu cele emise în alte cauze ce au avut în vedere dreptul de deducere/rambursare a TVA în sensul în care dreptul de deducere trebuie apreciat pe baza dovezilor obiective cu privire la intenţia persoanei impozabile de a avea activitate economică şi că evenimentele ulterioare mai presus de controlul persoanei impozabile nu ar trebui să aducă atingere acestui drept (de exemplu C-37/95 Ghent Coal Terminal, C-110/94 INZO, etc.).

În practică, autorităţile fiscale române tind să condiționeze rambursările de TVA precum și dreptul de deducere a TVA de condiții suplimentare, ce nu sunt prevăzute de sistemul de TVA. Cazul de față prezintă argumente pentru susținerea faptului că rambursările de TVA precum și dreptul de deducere a TVA ar trebui să fie supuse doar condiţiilor menţionate expres în Directiva de TVA şi nu unor condiţii suplimentare impuse aleatoriu de autoritățile fiscale române.

Rezumat: În dreptul fiscal european şi internaţional, este un loc comun faptul că nimeni nu ar trebui să plătească cele mai mari impozite posibile doar pentru a satisface autorităţile fiscale. Prin urmare, atât timp cât se înscrie în limitele legii, un contribuabil este îndreptăţit să-şi organizeze afacerea după cum doreşte. Judecătorii fiscali români par să nu fie de acord cu această abordare. Câteva comentarii cu privire la un recent dosar de TVA soluţionat de Curtea de Apel Cluj sunt, pentru acest motiv, necesare.

Summary: In European and international tax law, it is common ground that no one should pay the highest possible taxes just to please to tax authorities. Therefore, as long as it stays within the legal boundaries, a taxpayer is entitled to organize a business as it pleases. Romanian tax judges seem to disagree with this approach. A few comments on a recent VAT case decided by the Cluj Court of Appeal are therefore needed.

În această perioadă, ne-a reţinut atenţia o afacere din domeniul taxei pe valoarea adăugată soluţionată de Tribunalul Maramureş (fond) şi Curtea de Apel Cluj (recurs). După cum vom arăta în continuare, această afacere este circumscrisă unui drept de a nu plăti cele mai mari impozite posibile, recunoscut în practica fiscală internaţională, dar ignorat de autorităţile fiscale şi de instanţele de contencios fiscal din România.

În fapt, organele de control fiscal de la nivelul județului Maramureș au efectuat o inspecție fiscală care a vizat activitatea unei societăţi din perioada 2009-2011. Inspectorii fiscali au reținut că societatea datorează obligații fiscale în materie de impozit pe profit, impozit pe venitul microîntreprinderilor și taxă pe valoarea adăugată. Mai precis, organul fiscal a făcut aplicarea art. 11 VCF, în ceea ce privește relația societăţii reclamante, în calitate de școală de șoferi, cu instructorii auto autorizați ca persoane fizice ce desfășoară activitate economică, care erau colaboratorii societății.

Relația dintre școala de șoferi și instructorii auto cu care aceasta colaborează poate fi descrisă după cum urmează: în baza unor contracte de colaborare încheiate între cele două părți, societatea se obliga să asigure pregătirea teoretică a celor ce urmăreau să obțină permisul de conducere, iar instructorii auto să asigure pregătirea practică a acestora. De asemenea, instructorii auto se obligau să realizeze o publicitate adecvată societăţii care patrona şcoala de şoferi, pentru ca aspiranții la obținerea permisului de conducere să urmeze cursurile teoretice la această şcoală de şoferi.

În aceste condiții, persoanele interesate efectuau două plăți pentru fiecare dintre cele două prestări de servicii, independente una de cealaltă. Echipa de inspecție fiscală a apreciat că suntem în prezența unei operațiuni artificiale. Conform celor reţinute prin raportul de inspecţie fiscală, societatea ar fi trebuit să acționeze conform următorului algoritm:

• se pornește de la prezumția că suma pe care trebuie să o suporte un candidat pentru a urma cursurile şcolii de şoferi este de 1.000 RON, din care 100 RON reprezintă costul pregătirii teoretice și 900 RON costul pregătirii practice;
• în opinia organului de inspecție fiscală, societatea ar fi trebuit să încaseze în întregime suma de 1.000 RON și apoi să direcționeze către instructorii auto, în baza facturilor fiscale emise de către aceștia, suma de 900 RON reprezentând contravaloarea pregătirii practice.

Miza acestei discuţii o reprezenta depăşirea pragului de scutire pentru întreprinderile mici, de 35.000 euro, în perioada supusă inspecţiei fiscale. Astfel, prin modul de organizare a afacerii – două contracte încheiate de candidat şi facturi de 100 RON pentru pregătirea teoretică (emise de societatea care asigura pregătirea teoretică) şi respectiv de 900 RON pentru pregătirea practică (emise de instructorul autorizat să efectueze pregătirea practică) – societatea reclamantă s-a păstrat tot timpul sub pragul de 35.000 euro şi nu s-a înregistrat ca plătitoare de TVA. În opoziţie, inspectorii fiscali au apreciat, în baza mecanismului mai puţin favorabil, că pragul de TVA a fost depăşit.

Trebuie observat că în cauză s-a administrat și proba cu expertiza fiscală, expertul desemnat exprimându-se în sensul că modalitatea de interpretare propusă de către organul fiscal este eronată. Cu toate acestea, Tribunalul Maramureș a respins acțiunea promovată de către societate, arătând că, în speță, modalitatea de achitare în mod separat a sumelor plătite pentru pregătirea unei persoane în scopul obținerii permisului de conducere a condus la o diminuare artificială a bazei de impunere, mai ales în ceea ce privește TVA, în felul acesta societatea nedepășind plafonul de scutire de la plata TVA.

Menţionăm și faptul că, în legătură cu această chestiune, fosta Gardă Financiară a formulat plângere penală împotriva administratorului societății pentru comiterea infracțiunii de evaziune fiscală (art. 9 din Legea nr. 241/2005). Soluția a fost de neîncepere a urmăririi penale, organele de cercetare penală concluzionând că, prin comportamentul său, administratorul societății și societatea nu au urmărit să prejudicieze bugetul de stat. Tribunalul Maramureș nu a ținut cont de această soluție, motivând că doar dacă procedura penală s-ar fi finalizat cu o hotărâre a instanței de judecată aceasta ar fi putut să producă efecte și în fața instanței care judecă problema fiscală.

Faţă de această stare de lucruri, trebuie să se observe că, din punct de vedere juridic, atât instanța de fond, cât și organul fiscal s-au prevalat de dispozițiile art. 11 VCF, invocând abuzul de drept care a stat la baza așa-ziselor «operațiuni artificiale». Nici măcar formal însă prima instanță nu și-a pus problema să analizeze care sunt condițiile care trebuie îndeplinite pentru a se reține incidența art. 11 VCF. Dacă se analizează doctrina de specialitate, se poate observa că este necesară îndpelinirea a trei condiții.

Autor: Cosmin Flavius Costaș

Puteți citi continuarea articolului în numarul 5 al revistei Tax Magazine. Găsiți aici mai multe detalii despre abonamentele Tax Magazine 2016.

Lipsa documentelor justificative „suficiente” poate fi considerată în prezent principala vulnerabilitate pentru companii în cadrul inspecțiilor fiscale, în special pentru cele care achiziționează servicii. În practică, pentru a permite deducerea TVA, autoritățile fiscale pun accent pe justificarea prestării serviciilor prin solicitarea unui volum mare de documente justificative, o atenție sporită fiind acordată serviciilor de management sau de consultanţă.

Nu era însă clar dacă această abordare era justificată în toate cazurile. Recent au fost aduse clarificări în acest sens. În urma unei decizii a Curţii de Justiție a Uniunii Europene (CJUE), companiile care achiziționează servicii, cum ar fi, de exemplu, servicii de consultanţă în baza unui abonament (servicii „on-call”), au dreptul să deducă TVA, numărul documentelor justificative necesare fiind redus în comparație cu alte tipuri de contracte.

Cazul unei companii din Bulgaria a clarificat problema

În cazul C-463/14 Asparuhovo Lake Investment Company OOD (ALIC), o companie bulgărească ce desfășura afaceri în zona de agricultură, horticultură şi creșterea animalelor, a încheiat diverse contracte de abonament cu firme specializate în consultanţă financiară, juridică şi comercială.

Prin acele contracte, firmele de consultanţă şi-au asumat în contractul cu ALIC anumite angajamente, printre cele mai importante fiind: să fie disponibile pentru ALIC pentru consultanţă, întâlniri şi diferite angajamente, în fiecare zi de la orele 09:00 la 18:00 şi, dacă este nevoie, şi în afara orelor obișnuite de lucru; să asigure prezenţa unei persoane competente la birourile ALIC atunci când este necesar; să nu încheie contracte cu alte firme ale căror interese erau contrare cu cele ale ALIC.

În schimbul acestor angajamente, ALIC s-a angajat să plătească firmelor de consultanţă o remuneraţie săptămânală, indiferent dacă beneficia sau nu de consultanţă. ALIC a dedus TVA inclusă pe facturile emise de firmele de consultanţă.

În urma unei inspecții fiscale, autoritățile fiscale din Bulgaria au refuzat dreptul de deducere al TVA pentru ALIC pe motiv că simpla încheiere a unui contract de abonament sub forma angajamentelor mai sus menţionate nu constituie un serviciu în sfera de aplicare a TVA, întrucât nu se poate determina tipul, natura şi cantitatea serviciilor efectiv prestate. În mod particular, nu există documente care să ateste numărul de ore efectuate şi nicio informație nu a fost furnizată legată de modul în care au fost stabilite preţurile.

Într-adevăr, aşa cum a notat şi CJUE, respectivele contracte defineau doar scopul serviciilor de consultanţă, dar nu indicau un rezultat specific care să fie atins, un termen limită, modul în care vor fi primite respectivele servicii sau preţul pe fiecare unitate.

Care a fost concluzia CJUE?

Întrebarea principală adresată CJUE a fost dacă un contract de abonament, precum cel încheiat cu firmele de consultanţă poate constitui o prestare de servicii care să intre în sfera TVA sau dacă este nevoie să fie efectuate servicii de consultanţă determinate în mod specific pentru a putea da naştere dreptului de a deducere a TVA.

Pornind de la regulile generale ale legislației de TVA, CJUE şi-a pus problema dacă există o legătură directă între serviciul efectuat şi remunerația obținută de firmele de consultanţă. Din start trebuie menționat că în materie de TVA acest principiu al legăturii directe stă la baza calificării unei tranzacții în sfera TVA sau nu.

CJUE a decis că, în condiții de legitimitate, se poate considera că angajamentele asumate de firmele de consultanţă în contractele de abonament (prin care un furnizor a agreat să fie la dispoziția unui client pe durata contractului) pot fi considerate servicii care intră în sfera TVA. Prin urmare, ALIC ar trebui să poată deduce TVA pentru serviciile primite, chiar şi în lipsa unor documente justificative suplimentare care să demonstreze prestarea efectivă a activităților.

De ce este importantă această decizie pentru companiile din România?

În contextul în care, în cadrul controalelor fiscale, inspectorii pun un accent deosebit pe aspecte de formă, în special pe documente justificative, acest caz ar putea reprezenta un mijloc de susținere a dreptului de deducere a TVA pentru firmele care achiziționează servicii de consultanţă şi al căror drept de deducere a TVA este pus la îndoială de organele de inspecţie fiscală în situaţii similare cu cele ale ALIC. Acest caz este de asemenea aplicabil în cazul contractelor intragroup (e.g. servicii de management, servicii juridice, financiare, resurse umane etc.) care permit solicitarea acestor servicii în baza unui abonament de la societatea-mamă sau de la un centru de servicii al grupului.

Acest caz este important mai ales în condiţiile în care, noul Cod Fiscal, care va intra în vigoare de la 1 ianuarie 2016, prevede în mod expres ca “în domeniul taxei pe valoarea adăugată şi al accizelor, autoritățile fiscale şi alte autorităţi naţionale trebuie să ţină cont de jurisprudența Curţii de Justiţie a Uniunii Europene.”  Totuşi, şi în prezent autorităţile fiscale sunt obligate să ţină cont de deciziile CJUE.

După aderarea la Uniunea Europeană, România s-a obligat, printre altele, să respecte acquis-ul comunitar în domeniul TVA, precum şi deciziile Curţii de Justiţie a Uniunii Europene, astfel că interpretările CJUE trebuie urmate de autorităţile fiscale din România, în vederea aplicării uniforme a legii de TVA, ţinându-se cont şi de circumstanţele concrete ale fiecărui caz în parte.

Decizia CJUE este într-adevăr una favorabilă pentru companiile care achiziţionează servicii în baza unui abonament. Însă, aceste companii trebuie să ţină în continuare cont de prevederile din Codul fiscal privind reconsiderarea unei tranzacţii.

Astfel, Codul fiscal stabileşte că autorităţile fiscale pot să nu ia în considerare o tranzacţie care nu are un scop economic, ajustând efectele fiscale ale acesteia, sau pot reîncadra forma unei tranzacţii / activităţi pentru a reflecta conţinutul economic al acesteia.

De la 1 ianuarie 2016, organul fiscal va fi obligat sa motiveze în fapt decizia de impunere emisă ca urmare a neluării în considerare a unei tranzacţii sau, ca urmare a reîncadrării formei unei tranzacţii, prin indicarea elementelor relevante în legătură cu scopul şi conţinutul tranzacţiei ce face obiectul neluării în considerare / reîncadrării, precum şi a tuturor mijloacelor de probă avute în vedere pentru aceasta.  Astfel, autorităţile fiscale vor avea în sarcină demonstrarea necesităţii reîncadrării unei tranzacţii.

Concluzii:

• Justificarea prestării serviciilor achiziţionate pe baza unui contract de tip abonament poate fi efectuată cu un volum redus de documente justificative;
• Începând cu 1 ianuarie 2016, autoritățile fiscale române vor fi obligate să respecte hotărârile CJUE în baza unor prevederi exprese din Codul fiscal (dar şi în prezent autorităţile fiscale trebuie să respecte aceste decizii);
• Începând cu 1 ianuarie 2016, autorităţile fiscale române vor fi nevoite să motiveze necesitatea reîncadrării unei tranzacţii.

Autor: Costin Manta, Manager Asistenţă fiscală, EY România