Autori: Corina Mîndoiu, Partener, Impozit pe venit și contribuții sociale, EY România

Cătălina Butan, Manager, Impozit pe venit și contribuții sociale, EY România

• Indiferent de numărul contractelor de închiriere, proprietarii persoane fizice nu își mai pot deduce eventuale cheltuieli pentru stabilirea veniturilor impozabile din chirii
• Veniturile din chirii aferente anului 2024 vor fi taxate cu 10%, după deducerea unei cote forfetare de cheltuieli de 20%
• Obligativitatea înregistrării contractelor de închiriere la ANAF în 30 de zile de la data încheierii contractului a rămas valabilă

În căutarea celor mai bune modalități prin care pot să-și multiplice economiile, tot mai mulți români se gândesc la investiții prin achiziționarea de proprietăți imobiliare, cu scopul de a le închiria ulterior pentru a obține un venit stabil și previzibil. Această opțiune este percepută drept foarte sigură și chiar poate fi profitabilă pe termen lung. Există și cazuri în care investitorii apelează la împrumuturi și credite, ratele bancare fiind plătite tocmai din veniturile generate de închiriere, urmând ca după stingerea datoriei investitorii să devină proprietari.

Trebuie ținut cont că pentru aceste venituri, persoanele fizice care dețin imobilele date spre închiriere datorează impozite care trebuie declarate și plătite la ANAF în fiecare an. Autoritățile fiscale au adus recent modificări majore privind taxarea veniturilor din chirii. Aceste schimbări sunt incluse în Ordonanța de urgență 115, publicată în data de 15 decembrie 2023, intens mediatizată prin prisma unor schimbări fiscale importante pregătite de Guvern, prin care să asigure reducerea deficitului bugetar.

Potrivit acestor modificări, persoanele fizice care realizează venituri din chirii din imobile aflate în proprietate personală nu vor mai avea opțiunea de a raporta aceste venituri în categoria celor din activități independente în sistem real. Mai exact, indiferent de numărul contractelor de închiriere pe care le au în derulare, persoanele fizice nu își vor mai putea deduce eventuale cheltuieli pentru stabilirea veniturilor impozabile din chirii.

Veniturile din chirii aferente anului 2024 ar urma să fie taxate cu 10%, după deducerea unei cote forfetare de cheltuieli de 20%, fără a fi necesară justificarea acestor cheltuieli prin documente. Practic, nivelul de impozitare este de 8%, aplicat la totalul veniturilor încasate anual de către proprietar. În cazul veniturilor din chirii plătite de entități care au obligația de a conduce evidență contabilă, impozitul ar urma să fie reținut de către plătitor.

Potrivit regulilor anterioare, dar în vigoare pentru anul 2023, persoanele fizice care obțineau venituri din chirii, taxate cu 10%, puteau opta pentru deducerea unor cheltuieli la stabilirea impozitului, pe baza datelor din contabilitate, după ce completau un registru fiscal. Mai mult, persoanele fizice care realizau venituri din chirii din derularea a peste cinci contracte de închiriere le încadrau fiscal în categoria veniturilor din activități independente, cu obligația de a ține o contabilitate și de a întocmi registre fiscale, și aveau posibilitatea de a deduce anumite cheltuieli pentru stabilirea impozitului datorat. Autoritățile au eliminat aceste reguli pentru veniturile din chirii obținute începând cu anul 2024.

Amintim că impozitul pe veniturile din chirii trebuie plătit de către contribuabili la ANAF până pe 25 mai a anului următor celui în care veniturile au fost obținute, conform regulilor actuale. Aceste venituri se raportează prin intermediul declarației unice. În plus, contribuabilii au obligația înregistrării contractelor de închiriere la ANAF, în termen de 30 de zile de la data încheierii contractului sau apariției unei modificări contractuale, cum ar fi modificarea prețului de închiriere sau a duratei de închiriere.

Pentru veniturile realizate din închirierea în scop turistic a camerelor din locuințe în proprietate personală și venituri din arendarea bunurilor agricole din patrimoniul personal, legislația fiscală prevede reguli specifice de taxare. 

Amintim și că autoritățile au introdus, prin Legea 296/2023 un impozit suplimentar, aplicabil de la 1 ianuarie 2024, pentru persoanele care dețin clădiri rezidențiale situate în România, de peste 2.500.000 lei. Impozitul datorat va fi de 0,3% și va fi aplicat asupra diferenței dintre valoarea impozabilă comunicată de către autorități prin decizie de impunere și plafonul de 2.500.000 lei. Impozitul se va declara și plăti până pe data de 30 aprilie a anului pentru care se datorează. 

Având în vedere impactul major al acestor modificări asupra contribuabililor care dețin proprietăți imobiliare și obțin venituri din chirii, se recomandă ca persoanele fizice să aibă în vedere modificările legislative și să evalueze impactul acestor schimbări asupra propriilor investiții.

Companiile care închiriază proprietăți sau prestatorii de servicii pe bază de abonament precum: telecomunicațiile (telefonie, internet, televiziune), utilitățile publice, publicațiile electronice și altele sunt afectate de o decizie recentă a Curții de Justiție a Uniunii Europene. Sumele încasate de aceste companii pentru încetarea contractelor de către clienți sau din motive imputabile acestora, înainte de expirarea perioadei minime de contractare, vor fi supuse TVA.

De cele mai multe ori, pentru repararea prejudiciului creat și descurajarea nerespectării angajamentelor contractuale dintre părți, prestatorii prevăd în contract sume datorate pentru rezilierea sau denunțarea anticipată din motive imputabile clienților. În majoritatea cazurilor, sumele pentru denunțare/reziliere sunt facturate ca penalități contractuale, în afara sferei de aplicare a TVA (fără TVA).

Totuși, Curtea de Justiție a Uniunii Europene a emis recent o hotărâre în cauza C–295/17 MEO – Serviços de Comunicações e Multimédia SA. Potrivit acesteia, perceperea unor astfel de sume reprezintă remunerații pentru prestări de servicii care intră în sfera de aplicare a TVA (sunt supuse TVA).

Practic, în cazul în care astfel de sume corespund celor pe care prestatorul le-ar fi primit până la finalul perioadei contractuale dacă nu ar fi avut loc o reziliere anticipată de către client sau din motive imputabile acestuia, acestea trebuie facturate cu TVA, deoarece remunerează prestările de servicii contractate inițial.

În domeniul imobiliar, penalitățile/clauza penală constituie un element des întâlnit în contractele de închiriere. De acum înainte, modalitatea de formulare a acestei clauze poate conduce la un tratament TVA diferențiat: se aplică sau nu TVA la respectivele sume.

De aceea, în contractele de închiriere, clauza penală trebuie să reglementeze cât mai detaliat natura obligațiilor financiare ale chiriașului și termenii și condițiile de plată: între momentul denunțării contractului și cel al predării spațiului către proprietar, precum și ulterior preluării spațiului de către proprietar, pentru a reflecta cu acuratețe substanța economică a operațiunii comerciale.

Pe lângă mai vechea preocupare legată de posibilitatea instanței judecătorești de a interveni asupra cuantumului penalităților/clauzei penale stabilit contractual, tratamentul fiscal aplicabil (în special din perspectiva TVA) are relevanță majoră.

Aplicarea TVA la cuantumul penalității agreate comercial pentru denunțarea/rezilierea anticipată a contractelor de închiriere poate conduce la așteptări nerealiste din partea proprietarului și/sau la expunere financiară suplimentară pe partea chiriașului.

De asemenea, amintim că legislația română prevede în mod expres posibilitatea părților de a agrea prin contract o prestație în schimbul dreptului de denunțare anticipată.

În ceea ce privește TVA aferentă acestor sume, aceasta va fi dedusă de către beneficiarii înregistrați în scopuri de TVA cu drept integral de deducere. O problemă va apărea în cazul companiilor care nu au drept integral de deducere a TVA, cum ar fi cele din sectorul bancar, asigurări, leasing sau medical, pentru care această taxă reprezintă un cost irecuperabil dacă achizițiile de utilități sunt alocate unor operațiuni scutite.

În plus, precizăm că un impact major al acestei decizii a Curții de Justiție a Uniunii Europene va fi resimțit în rândul persoanelor juridice neînregistrate în scopuri de TVA, dar și în rândul persoanelor fizice care vor suporta costul cu TVA impusă sumelor de reziliere anticipată a contractelor. Cel mai clar exemplu este cel al contractelor de servicii telecom (internet, telefonie, cablu TV).

Nu în ultimul rând, amintim și necesitatea companiilor afectate de această decizie de a efectua o analiză istorică asupra tratamentului de TVA aplicat sumelor încasate deja pentru rezilierea anticipată a contractelor până la momentul emiterii acestei hotărâri de către Curtea de Justiție a Uniunii Europene. Ca urmare a deciziei, pot fi declanșate obligații suplimentare de TVA asupra acestor sume istorice.

Prin urmare, în cazul rezilierii anticipate a contractelor la inițiativa sau din vina consumatorului, acesta din urmă va fi nevoit să suporte plata penalităților contractuale care sunt, de regulă, egale cu contravaloarea abonamentului până la finalul contractului, precum și a TVA aferentă.

Autori: Adrian Teampău, Partener Asociat, Divizia Impozite indirecte, EY România,

Lucian Vițelaru, Coordonatorul practicii de drept imobiliar Radu și Asociații SPRL

***

Despre EY România

EY este una dintre cele mai mari firme de servicii profesionale la nivel global, cu 260.000 de angajaţi în peste 700 de birouri din 150 de ţări şi venituri de aproximativ 34,8 miliarde de USD în anul fiscal încheiat la 30 iunie 2018. Reţeaua noastră este cea mai integrată la nivel global iar resursele din cadrul acesteia ne ajută să le oferim clienţilor servicii prin care să beneficieze de oportunităţile din întreaga lume. În România, EY este liderul de pe piaţa serviciilor profesionale încă de la înfiinţare, în anul 1992. Cei 800 de angajaţi din România şi Republica Moldova furnizează servicii integrate de audit, asistenţă fiscală, asistenţă în tranzacţii şi servicii de asistenţă în afaceri către companii multinaţionale şi locale. Avem birouri în Bucureşti, Cluj-Napoca, Timişoara, Iaşi şi Chişinău. EY România s-a afiliat în 2014 singurei competiții de nivel mondial dedicată antreprenoriatului, EY Entrepreneur Of The Year. Câștigătorul ediției locale reprezintă România în finala mondială ce are loc în fiecare an în luna iunie la Monte Carlo. În finala mondială se acordă titlul World Entrepreneur Of The Year. Pentru mai multe informaţii, vizitaţi pagina noastră de internet: www.ey.com.