Apariţia O.U.G. nr. 79/2017 în luna noiembrie a anului trecut a stârnit un val de nemulţumiri. Încercăm să analizăm în articolul ce urmează câteva dintre întrebările rămase deocamdată fără un răspuns în Codul fiscal aplicabil de la 1 ianuarie.
Prima dintre problemele identificate și discutate aici (aşa cum ştim deja, sunt mai multe aspecte controversate în Codul fiscal) se referă la deductibilitatea contribuțiilor sociale (de asigurări sociale, pe scurt CAS, şi de sănătate – CASS)  datorate de contribuabil în nume propriu, şi nu în eventuala sa calitate de angajator.

Ca modificare adusă de O.U.G. nr. 79/2017, începând cu anul 2018, CASS datorat în nume propriu de contribuabil nu mai este deductibil la calculul impozitului pe venit. Deşi, la prima vedere, acest tratament diferit în cazul CASS faţă de CAS plătită în nume propriu, care şi-a păstrat deductibilitatea în ciuda unor modificări faţă de anul 2017, pare nejustificat, dacă ne uităm la condiţiile în care se datorează CASS, această diferenţă pare justificată. Astfel, în câteva cuvinte, urmând să dezvoltăm ulterior, începând cu anul 2018 CASS că se datorează nu pentru fiecare sursă de venit în parte (ne referim la venituri din activităţi independente, la cele din chirii și altele menţionate de Codul fiscal), ci dacă veniturile cumulate din sursele desemnate explicit la art. 155 alin. (2) C.fisc. depăşesc 12 salarii minime pe economie. În lipsa unei legături directe între veniturile din activităţi independente şi CASS, pare logic să nu se considere contribuţia ca fiind deductibilă. Spre exemplu, un contribuabil ar putea declara pentru anul anterior venituri nete din activităţi independente de 1.000 de lei şi din chirii de 30.000 de lei, iar alt contribuabil ar putea avea venituri din activităţi independente de 50.000 lei. Ambii contribuabili ar avea de plată o sumă egală pentru CASS, în ciuda diferenţelor semnificative dintre veniturile nete din activităţi independente.

Legat de regimul deductibilităţii CAS, art. 68 alin. (5) pct. l precizează că sunt deductibile limitat „cheltuielile reprezentând contribuția de asigurări sociale datorată de contribuabil potrivit prevederilor titlului V – Contribuții sociale obligatorii, indiferent dacă activitatea se desfășoară individual și/sau într-o formă de asociere. Deducerea cheltuielilor respective se efectuează de organul fiscal competent la recalcularea venitului net anual/pierderii nete anuale, potrivit prevederilor art. 75”.
Înţelegem din textul de lege că, în cursul anului, contribuabilul care obţine venituri din activităţi independente nu deduce CAS plătit sau datorat, ci doar organul fiscal o va face la recalcularea venitului net anual.

Alineatul (1) al articolului 75 menţionat precizează că „organul fiscal competent are obligația recalculării venitului net anual/pierderii nete anuale, determinat/determinată în sistem real, pe baza datelor din contabilitate, stabilit/stabilită potrivit Declarației privind venitul realizat, prin deducerea din venitul net anual a contribuției de asigurări sociale datorate de contribuabil potrivit prevederilor titlului V – Contribuții sociale obligatorii”.
Întrebarea care se naşte este dacă aceste cheltuieli cu CAS datorat în nume propriu sunt luate în considerare la determinarea venitului net sau nu de către contribuabil. Această noţiune de „venit net” este importantă pentru a determina fie anumite cheltuieli deductibile plafonat (cum ar fi cheltuielile de sponsorizare, mecenat, pentru acordarea de burse private sau cheltuielile de protocol). Baza de calcul pentru aceste cheltuieli se determină ca diferență între venitul brut și cheltuielile deductibile, altele decât cheltuielile de sponsorizare, mecenat, pentru acordarea de burse private şi cheltuielile de protocol.

Poate mai important chiar decât determinarea corectă a cheltuielilor deductibile limitat menţionate anterior este luarea unei decizii corecte dacă se datorează sau nu CASS.

Astfel, art. 170 alin. (2) C.fisc. precizează: „Veniturile care se iau în calcul la verificarea plafonului prevăzut la art. 155 alin. (2) sunt cele realizate din una sau mai multe surse de venituri, din categoriile de venituri menționate la art. 155 alin. (2), respectiv:
a) venitul net din activități independente, stabilit potrivit art. 68 – 70, după caz;
b) venitul brut din asocieri cu persoane juridice, contribuabili potrivit titlului II, III sau Legii nr. 170/2016 privind impozitul specific unor activități, pentru care sunt aplicabile prevederile art. 125 alin. (7) – (9);
c) venitul net sau norma de venit, după caz, pentru veniturile din cedarea folosinței bunurilor, stabilite potrivit art. 84 – 87;
d) venitul/câștigul din investiții, stabilit conform art. 94 – 97;
e) venitul net sau norma de venit, după caz, pentru veniturile din activități agricole, silvicultură și piscicultură, stabilite potrivit art. 104 – 106;
f) venitul brut/venitul impozabil din alte surse, stabilit potrivit art. 114 – 116.
(3) Încadrarea în plafonul anual prevăzut la art. 155 alin. (2) se efectuează prin însumarea veniturilor anuale menționate la alin. (2), realizate în anul fiscal precedent”.

Cel puţin trei aspecte trebuie clarificate de Ministerul Finanţelor în ceea ce priveşte modul de calcul al veniturilor care se compară cu plafonul anual:
1.    Trebuie să scadă contribuabilul CAS datorat în nume propriu pentru a determina veniturile nete în sensul art. 170?
2.    Veniturile nete din activităţi independente impuse pe bază de norme de venit sunt cele înaintea corecţiilor (mai mari) sau cele de după corecţii (mai mici)? Corecţiile sunt detaliate în normele Codului fiscal şi în ordine emise de ANAF, nu în textul acestuia.
3.    Ce se înţelege prin venit din investiţii, mai exact venit din dobândă şi dividende? Valoarea netă sau valoarea brută?

Prin comparaţie, pentru a decide dacă se datorează CAS pentru veniturile din activităţi independente, contribuabilul trebuie să cumuleze venitul net realizat în anul precedent, stabilit în conformitate cu art. 68 Reguli generale de stabilire a venitului net anual din activități independente, determinat în sistem real, pe baza datelor din contabilitate, exclusiv cheltuielile reprezentând contribuția de asigurări sociale, raportat la numărul lunilor de activitate din cursul anului, cu alte venituri din activităţi independente (cum ar fi cel din drepturi de autor sau cele impozitate pe baza normelor de venit) şi să compare dacă această valoare lunară netă cumulată este cel puțin egală cu nivelul salariului de bază minim brut pe țară în vigoare în luna ianuarie a anului pentru care se stabilește contribuția.
Tot prin comparaţie cu modul de determinare a veniturilor pentru a decide dacă se datorează CAS, în cazul veniturilor nete din activităţi independente impuse pe bază de norme de venit, art. 148 C.fisc. menţionează explicit că valoarea lor este cea rezultată în urma aplicării corecţiilor menţionate la art. 69, pe când art. 170 nu o face.

Remarcăm că pentru a face viaţa contribuabilului dacă nu grea, măcar incomodă, Codul fiscal foloseşte metode diferite de calcul al veniturilor care determină plată CAS faţă de cele ce determină plata CASS.
O diferenţă semnificativă între modalitatea de calcul a plafonului pentru CAS faţă de cel pentru CASS (în fara celei prezentate anterior) se referă la modul de calcul al veniturilor: pentru CAS calculăm venituri lunare, pentru CASS calculăm veniturile anuale.
Astfel, în cazul drepturilor de proprietate intelectuală care se impozitează prin reţinerea impozitului anticipat  sau final la sursă, contribuabilul analizează venitul net lunar realizat în anul precedent, rămas după scăderea din venitul brut a cheltuielii deductibile de 40% prevăzute la art. 70, raportat la numărul lunilor de activitate din cursul anului.

În primul rând, sintagma „luni de activitate în cursul anului” în cazul drepturilor de autor ar trebui definită. Asta deoarece nu există un control asupra perioadei de activitate a contribuabililor care obţin venituri din drepturi de proprietate intelectuală şi nu există niciun indiciu legat de ce se înţelege prin acestă perioadă de activitate. Dacă lucrez 6 luni la un articol, îl public şi încasez o sumă de bani, cât timp am avut activitate? O lună sau şase? Cum pot proba?

În cazul în care contribuabilul obţine 3.000 de lei drepturi nete de proprietate intelectuală, prezumând că a avut activitate 3 luni (poate că a declarat că obţine astfel de venituri începând cu octombrie sau a avut contracte pentru astfel de venituri doar 3 luni) şi are alte venituri nete din activităţi independente de 12.000 de lei pe o perioadă de 12 luni, plafonul pentru CAS pare că a fost depăşit, pe când cel pentru CASS nu, şi persoana va datora CAS, dar nu va datora CASS pentru anul următor.
Se mai naşte o întrebare importantă: dacă am pierderi fiscale în activitatea independentă (sau chiar din chiriile impozitate în sistem real), le pot scădea din celelelate venituri pe care le analizez?
În vechiul Cod fiscal se menţiona explicit [spre exemplu, la art. 175 alin. (5)] că pierderile fiscale nu se iau în considerare la determinarea bazei de calcul a contribuţiilor de asigurări de sănătate, pe când în forma Codului fiscal, modificată de O.U.G. nr. 79/2017, nu mai există nicio precizare. Deşi în cazul anului 2017, spre exemplu, precizările din Codul fiscal se refereau la baza de calcul (care în cazul anului 2018 este fixă), întrebările analizate şi precizările care lipsesc considerăm că sunt relevante.

În ceea ce priveşte ultimul aspect semnalat, dacă formula de calcul a câştigurilor din investiţii este dată la articolele 94-97, despre modul de determinare a venitului din dobândă şi dividend nu avem multe detalii (există definiţia acestor venituri la art. 7 C.fisc., dar definiţiile vorbesc de sume care trebuie plătite, astfel: pct 11 – „dividend – o distribuire în bani sau în natură […]”, pct 12 – „dobânda – orice sumă ce trebuie plătită sau primită pentru utilizarea banilor, […]”).
Opinia noastră este că interpretarea noţiunii de „venit din dobândă şi din dividende” trebuie să se refere la valorile brute cuvenite beneficiarilor, înainte de scăderea impozitelor reţinute la sursă, şi nu la sumele primite în numerar, nete de impozitul pe venit reţinut.
Această interpretare este consecventă cu celelalte noţiuni de venituri sau câştiguri menţionate la art. 170 alin. (2), care toate se referă la venituri înainte de scăderea impozitului pe venit datorat, fie că este reţinut de către plătitorul venitului, fie că este plătit de către beneficiarul venitului.

O problemă legată de această interpretare este aceea că, de cele mai multe ori, beneficiarul veniturilor din dobânzi şi dividende nu primeşte de la plătitorul veniturilor informaţii privind veniturile brute calculate, impozitele reţinute şi alte detalii. Beneficiarul vede cel mult sumele nete încasate, iar plătitorul venitului declară la organul fiscal competent reţinerile la sursă potrivit art. 132 C.fisc. până la finalul lunii februarie, deci după ce contribuabilul ar fi trebuit să depună formularul D 600 pentru anul în curs. Mai mult, plătitorul venitului nu are nicio o obligaţie să notifice beneficiarul despre veniturile brute, impozitele reţinute şi veniturile nete plătite sau nu (cel puţin în cazul veniturilor din dividende şi dobânzi).
Spre deosebire de actuala formă a Codului fiscal, rezultată în urma modificărilor aduse de O.U.G. nr. 79/2017, vechiul Cod fiscal menţiona explicit la art. 176 alin. (2) că „pentru persoanele fizice care realizează venituri din dividende, baza lunară de calcul al contribuției de asigurări sociale de sănătate reprezintă totalul veniturilor brute din dividende, în bani sau în natură, distribuite de persoanele juridice, realizate în cursul anului fiscal precedent, raportat la cele 12 luni ale anului”, în cazul dobânzilor fiind prezentată o regulă similară la alin. (3).
O dificultate suplimentară pentru persoanele care analizează dacă datorează sau nu CASS este faptul că analiza veniturilor trebuie să se facă până la 31 ianuarie a anului următor, în condiţiile în care obligaţia de a depune declaraţia finală de impozit pe venit este scadentă abia în 25 mai, iar plătitorii de venituri au obligaţia de a trimite declaraţiile lor (venituri brute plătite şi reţineri la sursă) până pe 28 februarie, aşa cum am menţionat.
Alt aspect care trebuie clarificat de urgenţă este ce se întâmplă în cazul dividendelor care au fost declarate anterior anului 2017 și au fost impozitate (societatea repartizând profitul net către dividende şi plătind impozitul pe dividendele neplătite până la finalul anului). Dacă acţionarul a încasat sumele în anul 2017, în condiţiile în care declararea dividendelor şi impozitarea acestora s-au făcut anterior şi în condiţiile în care poate nici să nu mai fie acţionar, va avea obligaţia să plătească contribuţii de asigurări sociale de sănătate dacă depăşeşte pragul menţionat de Codul fiscal, cu aceste dividende?

Noul Cod fiscal nu aduce lămuriri nici asupra acestui aspect. Spre comparaţie, în norma de aplicare a vechiului Cod fiscal (punctul 171 dat în aplicarea art. 176) se menţiona explicit că dacă se repartizau dividende, chiar şi în lipsa încasării lor efective, acestea intrau în baza de calcul al contribuţiei pentru asigurări de sănătate şi, ca atare, se datora CASS pentru ele (dacă nu existau excepţii aplicabile).
Interpretarea noastră este că, în cazul acestor dividende, odată ce impozitarea s-a făcut anterior anului 2017, contribuabilul nu ar trebui să considere sumele încasate ca fiind venit al anului 2017. Mai mult, dacă societatea distribuie dividende deja impozitate în alt an, nu mai are nicio obligaţie de a notifica ANAF că a efectuat plata efectivă a dividendelor nete. Cu alte cuvinte, ANAF nu mai poate ști dacă şi când s-au încasat efectiv dividendele odată ce ele au fost declarate şi impozitate (cu excepţia unei eventuale informări de la bănci sau de la societăţile plătitoare de dividende).
Cumva similar, noul Cod fiscal nu precizează în acest moment dacă dividendele declarate şi nedistribuite în anul 2017 trebuie luate în considerare de acţionari când decid dacă au sau nu de plată CASS pentru anul 2018. Suntem de acord că, înainte de 1 ianuarie 2018, norma vechiului Cod fiscal clarifica acest aspect (în sensul lămuririi că venitul neîncasat din dividendele distribuite este considerat venit realizat), dar se apropie termenul limită de depunere a declaraţiei D 600 şi nu avem nicio clarificare care să ne ajute să decidem corect dacă datorăm sau nu CASS.
Nu putem să nu ne gândim la situaţia acţionarilor care au câteva acţiuni în diverse firme (fie ca rezultat al Cuponiadei, fie ca rezultat al investițiilor la bursă) şi care acum trebuie să alerge să se informeze la societăţile unde deţin acţiuni dacă li s-au repartizat dividende în cursul anului. Sau la acţionarii care poate au împrumutat firmele lor stabilind o dobândă, care curge, dar nu e încasată. Atenţie! Acţionarii sau cei ce încasează bani din dobândă nu au obligaţia să îşi ţină evidenţa veniturilor din dividende şi dobânzi, deci nu li se poate imputa faptul că nu au o evidenţă detaliată a veniturilor cuvenite (care pot să nici nu fie încasate).

O situaţie care cu siguranţă va nemulţumi mulţi contribuabili va fi aceea ȋn care ȋn anul anterior au avut venituri care au depăşit plafonul, iar ȋn anul curent nu mai obţin astfel de venituri. Astfel, dacă ȋn anul 2017 un contribuabil a obţinut venituri din chirii, din dividende sau din dobȃnzi de 50.000 de lei şi tot ȋn cursul anului 2017 a terminat contractul de chirie, a vȃndut acţiunile sau a lichidat depozitele constituite, va mai datora ȋn anul 2018 CASS? În prezent, ȋn baza Codului fiscal şi ţinȃnd cont şi deformularul D 600, se poate stopa obligaţia de plată a CASS doar dacă contribuabilul ȋşi ȋncetează sau ȋşi suspendă activitatea. Dar ȋn cazul veniturilor din investiţii, spre exemplu, putem vorbi despre o suspendare sau ȋncheiere a activităţii? Mai ales ţinȃnd cont de faptul că a avea acţiuni nu-ţi garantează nici ȋncasarea dividendelor şi cu atȃt mai puţin ȋncasarea unor sume fixe sau măcar minime.
În cazul persoanelor care obţin venituri din activităţi independente, această situaţie este rezolvată mai facil ȋn sensul că pot dovedi că şi-au ȋncheiat activitatea sau şi-au suspendat-o şi se se poate stopa obligaţia de plată a CASS. Dar dacă ȋn anul anterior am avut venituri care au depăşit pragul menţionat şi tot ȋn cursul anului anterior mi-am ȋncheiat/suspendat activitatea, mai am obligaţia să depun D 600? Trebuie să depun două declaraţii? Una că am avut venituri, alta că am ȋncetat activitatea?
Ultimul aspect analizat  este cel legat de o eventuală dublă impozitare în cazul CASS datorat pentrul anul 2018. O să simplificăm şi o să presupunem că avem fie un contract de chirie care generează venituri nete de 50.000 de lei, fie că am încasat dividende de 50.000 lei în anul 2017, neavând alte venituri menţionate la art. 155 alin. (1) lit. a)-d), g), i)-l). În ambele cazuri, pentru anul 2018 datorăm CASS. Vechiul Cod fiscal precizează că ANAF este cel ce determină pentru anul 2017 contribuţia de asigurări de sănătate datorată şi ne va trimite o decizie de impunere anuală pentru veniturile din anul 2017, decizie pe care trebuie să o plătim în termen de 60 de zile. Dacă decizia vine în anul 2018, contribuabilul va fi neplăcut surprins să realizeze că trebuie să plătească în anul 2018 de 2 ori CASS.
Aceasta deoarece până pe 31 ianuarie 2018 contribuabilul, încasând mai mult de 22,800 lei în anul 2017, are obligaţia să depună D 600 şi să plătească CASS (trimestrial, datorat la salariul minim pe economie).

În loc de concluzie, nu putem decȃt să constatăm că este necesar ca Ministerul Finanţelor Publice să vină cȃt mai repede cu interpretări ale problemelor semnalate anterior. Fie că va fi o modificare a normelor Codului fiscal, fie că, la fel ca ȋn situaţii anterioare, un Ordin ANAF de completare a formularelor va sugera răspunsul la aceste probleme (ceea ce ne ridică semne de ȋntrebare privind legalitatea acestor Ordine ale preşedintelui ANAF care, uneori, vin să adauge la lege), cert este că ȋn acest moment majoritatea contribuabililor şi inspectorilor ANAF par depăşiţi de situaţie.
Dacă ne mai gȃndim şi la faptul că termenul limită de depunere a formularului D 600 privind venitul asupra căruia se datorează contribuția de asigurări sociale și cu privire la încadrarea veniturilor realizate în plafonul minim pentru stabilirea contribuției de asigurări sociale de sănătate este la o distanţă de mai puţin de 3 săptămȃni, nu putem decȃt să ne bucurăm că profesia aleasă ne dă posibilitatea să trăim o viaţă palpitantă.

Autor: Mirela Păunescu – PhD, ACCA

Proiect de Hotărâre a Guvernului pentru modificarea și completarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal, publicat pe website-ul Ministerului de Finanțe

În data de 10 ianuarie 2018 pe pagina de internet a Ministerului de Finanțe a fost publicat un proiect de Hotărâre a Guvernului privind modificarea

Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal. Se propun o serie de modificări în ceea ce privește:

•    Impozitul pe profit
•    Impozitul pe veniturile microîntreprinderilor
•    Impozitul pe reprezentanțele firmelor străine înființate în România
•    Impozitul pe venit
•    Contribuțiile sociale obligatorii
•    Accize

Am rezumat în cele ce urmează cele mai importante modificări propuse:
•    Impozit pe profit

Se va putea deduce doar 30% din valoarea creanțelor înstrăinate, indiferent că scoaterea din evidență a acestora se va contabiliza pe seama conturilor de cheltuieli sau nu. De asemenea, în măsura în care nu sunt contabilizate ca și venituri, anularea provizioanelor anterior deduse, precum și prețul de cesiune al creanțelor, vor fi considerate elemente similare veniturilor.Se aduc clarificări cu privire la modul de calcul a limitei deductibile în ceea ce privește costurile excedentare ale îndatorării, reglementări ce înlocuiesc vechile limite privind deductibilitatea fiscală cheltuielilor cu dobânzile aplicabile până la 31 decembrie 2017.

•    Impozit pe veniturile microîntreprinderilor
Se aliniază normele cu noile prevederi privind impozitul pe veniturile microîntreprinderilor incluse în Codul fiscal și aplicabile începând cu 1 ianuarie 2018. Pentru aceasta, printre altele, se elimină referințele la veniturile realizate din consultanță și management, precum și la persoane juridice care activează în domeniul bancar, al asigurărilor, piețelor de capital, etc., având în vedere că aceste condiții nu mai sunt relevante pentru încadrarea în sistemul de impunere pe veniturile microîntreprinderilor începând cu 1 ianuarie 2018.

•    Impozit pe reprezentanțele firmelor străine înființate în România
Sunt abrogate din norme prevederile privind modul de stabilire al impozitului, pentru reprezentanțele care se înființează/desființează în cursul anului, ca urmare a preluării acestor prevederi în Codul fiscal.

•    Impozit pe venit
Se corelează normele cu noile prevederi privind modul de calcul al bazelor de impunere și reducerea cotei de impozit pe venit de la 16% la 10% pentru veniturile din activități independente, salarii și asimilate salariilor, cedarea folosinței bunurilor, investiții, pensii, activități agricole, silvicultură și piscicultură, premii și din alte surse, și de la 10% la 7% în cazul stabilirii plăților anticipate efectuate în contul impozitului anual pentru veniturile din drepturile de proprietate intelectuală. Se aduc clarificări cu privire la plafonul neimpozabil de 450.000 lei pentru transferul mai multor proprietăți imobiliare din patrimoniul personal, printr-un singur act juridic.

•    Contribuții sociale
Sunt modificate normele având în vedere noile prevederi privind contribuțiile sociale din Codul fiscal și aplicabile începând cu 1 ianuarie 2018, fiind abrogate capitolele distincte alocate contribuțiilor asigurărilor pentru șomaj, contribuției pentru concedii și indemnizații de asigurări sociale de sănătate, contribuției de asigurare pentru accidente de muncă și boli profesionale și contribuției la Fondul de garantare pentru plata creanțelor salariale și este introdus un nou capitol pentru Contribuția asiguratorie de muncă. Ca element de noutate, sunt aduse exemplificări privind modul de încadrare a veniturilor realizate în anul fiscal 2017, în cazul persoanelor fizice care realizează venituri din activități independente, activități agricole, silvicultură și piscicultură, asocieri cu persoane juridice, cedarea folosinței bunurilor, investiții și din alte surse, în plafonul minim echivalentul a de 12 ori salariul de bază minim brut pe țară în vigoare în luna ianuarie 2018, pentru stabilirea obligației de plată a contribuției de asigurări sociale de sănătate pentru anul 2018, în contextul noului sistem de contribuții sociale.

•    Accize
Se aliniază Normele metodologice la prevederile Codului Fiscal cu privire la stabilirea autorităților competente care vor efectua autorizarea antrepozitelor fiscale, a destinatarilor înregistrați, a expeditorilor înregistrați și a importatorilor înregistrați. Astfel, această autorizare va fi făcută de către Autoritatea fiscală teritorială. Totodată, operatorii economici care extrag cărbune sau produc cocs, dar și cei care importă sau achiziționează intra-comunitar aceste tipuri de produse, dar și producătorii, distribuitorii sau redistribuitorii de energie electrică sau de gaz natural vor trebui să se înregistreze la autoritațile fiscale teritoriale. A fost modificată formula utilizată pentru denaturarea completă a alcoolului etilic.Au fost stabilite modalitățile și condițiile de restituire a accizelor plătite la Bugetul de stat în România, pentru produsele din tutun încălzit fabricate în România și supuse accizelor nearmonizate, dar care fac obiectul unei livrări intra-comunitare sau export.

Autori:
Răzvan Ungureanu – Manager, Impozite directe
Andreea Cosmanescu – Manager, Impozit pe venit și contribuții sociale
Cristina Galin – Senior Manager – Impozite indirecte

• Dan Șova
  Gânduri fi nanciar-bugetare de sărbători
  Evoluţii fiscale recente
• Andra Cătălina Iftemie
  Calificarea activității desfășurate de avocați din perspectiva impozitului pe venit și efectele asupra obligației de a achita contribuții sociale
• Izabela Stoicescu
  Decizii ale CJUE în materie de TVA mai favorabile decât Codul fiscal românesc. Retrospectiva anului 2017
• Septimiu Ioan Puț
  Inocența fiscală în deducerea TVA: de la jurisprudență la normă
• Luisiana Dobrinescu
  Procedura fiscală a anului 2017, pe drumul de la Uniunea Europeană la Roma Antică
• Petre Lăzăroiu, Ionița Cochințu
  Ajutorul de stat – parte a domeniului concurenței. Competență cedată Uniunii Europene
• Alexandra Tomuța
  Proiectul „Codul Contribuabilului European” – Cenușăreasa fiscalității europene
• Cristina Oneț
  Contribuțiile sociale obligatorii. Contribuția de asigurări sociale de sănătate și contribuția asiguratorie pentru muncă (II)
• Jurisprudență fiscală națională
  Septimiu Ioan Puț – Sinteză de jurisprudență fiscală națională comentată
  
• Jurisprudența fiscală a instanțelor europene
  Alexandra Mureșan – Sinteza hotărârilor în materie fiscală pronunțate de Curtea de Justiție a Uniunii Europene în luna decembrie 2017
  

• Gabriel Sincu
  Fiscalitatea în 2017: Revoluție sau Involuție?
  Evoluţii fiscale recente
• Ionuț Măstăcăneanu, Marius Rogoz
  Beneficiarul efectiv: clarifi carea ariei de aplicare devine mai necesară decât oricând
• Marilena Ene
  Efectele deciziilor de politică fiscală privind calificarea ca persoană impozabilă a asocierilor de persoane
• Ionița Cochințu
  Constituționalitatea modalității de stabilire a prejudiciului în cazul în care, ca urmare a săvârșirii unei infracțiuni, nu se pot stabili, pe baza evidențelor contribuabilului, sumele datorate bugetului general consolidat
• Cristina Oneț
  Contribuțiile sociale obligatorii. Contribuția de asigurări sociale (I)
• Jurisprudență fiscală națională
  Viorel Terzea – Sinteză de jurisprudență fiscală națională comentată
  
• Jurisprudența fiscală a instanțelor europene
  Alexandra Mureșan – Sinteza hotărârilor în materie fiscală pronunțate de Curtea de Justiție a Uniunii Europene în luna noiembrie 2017 
  

Nereținerea și/sau neplata anumitor impozite și contribuții sociale devine infracțiune – Proiect de Ordonanță de Urgență a Guvernului pentru modificarea și completarea Legii nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale, precum și pentru modificarea și completarea altor acte normative

Vă informăm că a fost publicat, pe site-ul Ministerului Finanțelor, un proiect de Ordonanță de Urgență a Guvernului conform căruia nereținerea și/sau neplata anumitor impozite și contribuții (impozite si contribuții cu reținere la sursă, cum ar fi de exemplu impozitul pe salarii și contribuțiile sociale datorate de angajați pe salarii) devine infracțiune de evaziune fiscală, ce poate fi sancționată cu închisoare de la 1 an la 6 ani.

Vom reveni cu un buletin fiscal imediat ce proiectul va fi aprobat și publicat în Monitorul Oficial.

Autor: Geanina Ciorata, Tax Manager

Ordonanța de Urgență a Guvernului nr. 79/8 noiembrie 2017 pentru modificarea și completarea Legii nr. 227/2015 privind Codul Fiscal, publicată în Monitorul Oficial nr. 885 din 10 noiembrie 2017.

Modificări aduse Codului Fiscal

Am rezumat în cele ce urmează cele mai importante modificări aduse Codului Fiscal conform Ordonanței de Urgență a Guvernului nr. 79/8 noiembrie 2017 pentru modificarea și completarea Legii nr. 227/2015 privind Codul Fiscal publicată în Monitorul Oficial nr. 885 din 10 noiembrie 2017. Prevederile vor intra în vigoare începând cu data de 1 ianuarie 2018.

Impozit pe profit

Modificările aduse asupra prevederilor referitoare la impozitul pe profit se referă la transpunerea în Codul Fiscal a prevederilor Directivei 2016/1164/UE a Consiliului din 12 iulie 2016 de stabilire a normelor împotriva practicilor de evitare a obligațiilor fiscale care au incidență directă asupra funcționării pieței interne (“ATAD”).Sunt introduse prevederi noi cu privire la:Limitarea deductibilității dobânzii și a altor costuri echivalente dobânzii din punct de vedere economic (aceste prevederi înlocuind prevederile art. 27 “Cheltuieli cu dobânzile și diferențe de curs valutar”), printre care:

• Noile prevederi sunt aplicabile și pentru bănci sau instituții financiare non-bancare, precum și în legătură cu costurile îndatorării datorate către acestea;
• Costurile îndatorării includ, de exemplu, și dobânda capitalizată in valoarea contabilă a unui activ, comisioanele de intermediere, etc.;
• Contribuabilii au dreptul de a deduce, într-o perioadă fiscală, costurile excedentare ale îndatorării (suma cu care costurile îndatorării depășesc veniturile din dobânzi) până la plafonul deductibil reprezentat de echivalentul în lei a 200.000 EUR (cursul de schimb utilizat fiind cel din ultima zi a trimestrului/anului fiscal, după caz);
• Costurile excedentare ale îndatorării care depășesc plafonul de mai sus vor putea fi deduse limitat, in perioada fiscală în care sunt suportate, până la nivelul a 10% din baza de calcul;
• Baza de calcul pentru stabilirea costurilor excedentare ale îndatorării deductibile va fi: venituri totale – cheltuieli totale – venituri neimpozabile + cheltuieli cu impozitul pe profit + costurile excedentare ale îndatorării + amortizarea fiscală deductibilă (EBITDA ajustată);
• Dacă baza de calcul are o valoare negativă sau egală cu zero, costurile excedentare ale îndatorării sunt nedeductibile pentru perioada fiscală de referință și vor putea fi reportate pe o perioadă nelimitată de timp în aceleași condiții de deducere;
• Prin excepție, contribuabilii care sunt entități independente, nefăcând parte dintr-un grup consolidat în scopuri de contabilitate financiară și neavând întreprinderi asociate sau sedii permanente, își vor putea deduce integral costurile excedentare ale îndatorării în perioada fiscală în care acestea sunt suportate;
• Noile prevederi sunt aplicabile și dobânzilor și pierderilor nete din diferențe de curs valutar reportate potrivit art. 27. În cazul entităților independente, aceste costuri reportate devin integral deductibile.

  Regimul fiscal al transferurilor de active, de rezidență fiscală și/sau de activitate economică desfășurată printr-un sediu permanent pentru care Romania pierde dreptul de impozitare

• Impozitul la ieșire va fi calculat prin aplicarea ratei de impozitare de 16% asupra diferenței dintre valoarea de piață și valoarea fiscală a activelor transferate;
• Impozitul la ieșire se va aplica în situația următoarelor transferuri:

– transferul activelor de la sediul permanent din România la sediul său central sau la un alt sediu permanent dintr-un stat membru sau stat terț, dacă România pierde dreptul de a impozita activele transferate;- transferul de activitate economică desfășurată în România printr-un sediu permanent către alt stat membru sau stat terț, dacă România pierde dreptul de a impozita activele transferate.

– transferul rezidenței fiscale din România în alt stat membru sau stat terț (cu excepția activelor care rămân efectiv legate de un sediu permanent din România);

– transferul activelor de la sediul central din România la sediul său permanent dintr-un stat membru sau stat terț, dacă România pierde dreptul de a impozita activele transferate;

Regula generală anti-abuz:

În scopul calculării obligațiilor fiscale, nu se va lua în considerare un demers sau o serie de demersuri care, luând în considerare toate faptele și circumstanțele relevante, nu sunt oneste, fiind puse în practică pentru scopul principal sau cu unul dintre scopurile principale de a obține un avantaj fiscal și nu pentru motive comerciale valabile care reflectă realitatea economică. În acest caz, obligația fiscală se calculează conform titlului de impozit pe profit.

Reguli privind societățile străine controlate:

Pe baza regulilor privind societățile străine controlate, vor fi incluse în baza de calcul a impozitului pe profit anumite tipuri de venituri nedistribuite (dobânzi, redevențe, dividende, venituri din leasing financiar, venituri din asigurări, etc.) proporțional cu participația deținută în entitatea controlată.

O entitate este o societate străină controlată a unui plătitor de impozit pe profit, dacă sunt îndeplinite cumulativ următoarele condiții:

• contribuabilul, singur sau împreună cu întreprinderile sale asociate, deține mai mult de 50% din drepturile de vot sau deține direct sau indirect mai mult de 50% din capitalul entității controlate sau are dreptul să primească mai mult de 50% din profiturile acestei entități; și
• impozitul pe profit plătit efectiv de către entitate sau sediul permanent pe profiturile sale este mai mic decât diferența dintre impozitul pe profit care ar fi fost perceput pentru acea entitate sau sediu permanent în cadrul sistemului de impozit pe profit românesc și impozitul pe profit plătit efectiv pentru profiturile sale de către entitate sau sediu permanent (in principiu, cota de impozit aplicabilă în cealaltă țară ar trebui să nu fie sub 8%, cu anumite ajustări).

Prevederile se aplică și sediilor permanente din statele membre/terțe ale unui contribuabil, ale căror profituri nu sunt supuse impozitării sau sunt scutite de impozit în România;

Se prevăd și anumite excepții de la aplicarea prevederilor de mai sus.

Impozit pe veniturile microîntreprinderilor

Modificările aduse asupra prevederilor referitoare la impozitul pe veniturile microîntreprinderilor se referă în principal la:

–Se includ în sistemul de impozitare pe veniturile microîntreprinderilor contribuabilii care desfășoară activități exceptate în prezent (spre exemplu, în domeniul bancar, asigurări, reasigurări, piețe de capital, jocuri de noroc, explorare, dezvoltare și exploatare a zăcămintelor petroliere și gazelor naturale etc.), dar si cei care realizează venituri din consultanta si management in proporție de peste 20% din veniturile totale;

– Majorarea plafonului pentru încadrarea în categoria microîntreprinderilor de la 500.000 de euro la 1.000.000 euro;

–Eliminarea opțiunii de aplicare a sistemului de impozit pe profit (în detrimentul sistemului de impozitare a veniturilor microîntreprinderilor) de către persoanele juridice nou-înființate care au subscris un capital social de cel puțin 45.000 lei. Prin această prevedere se revine la legislația fiscală valabilă anterior introducerii posibilității opțiunii, nepermițându-se, de exemplu, recunoașterea pierderilor fiscale de societățile care au în faza investițională cheltuieli mari, dar venituri sub plafonul care permitea aplicarea sistemului de impozit pe profit;

–Noile prevederi vor fi aplicabile inclusiv contribuabililor care până la 31 decembrie 2017 sunt exceptați de la aplicarea impozitului pe veniturile microîntreprinderilor sau au optat să aplice impozitul pe profit.

Cotele de impozit pe veniturile microîntreprinderilor au rămas la fel, adică 1%, respectiv 3%, în funcție de numărul de angajați.

Impozitul pe venit

Reducerea cotei de impunere

Ordonanța prevede reducerea cotei de impunere de la 16% la 10% pentru veniturile din activități independente, salarii și asimilate salariilor, cedarea folosinței bunurilor, investiții, pensii, activități agricole, silvicultură și piscicultură, premii și din alte surse, exceptând veniturile pentru care Codul fiscal prevede cote diferite.

Activități independente

În cazul veniturilor din drepturi de proprietate intelectuală, cota de impunere reprezentând plăți anticipate reținute la sursă a fost redusă de la 10% la 7%. Pentru contribuabilii care obțin astfel de venituri și care optează pentru stabilirea impozitului final cu reținere la sursă, impozitul pe venit final de 10% se va aplica asupra venitului brut diminuat cu cheltuielile în cotă forfetară de 40%. Menționăm că prevederile anterioare permiteau deducerea contribuțiilor sociale reținute la sursă. Pentru modificările legate de obligația plății contribuțiilor pentru astfel de venituri, consultați partea de „Contribuții sociale” mai jos.

Contribuțiile de asigurări sociale de sănătate plătite de persoanele fizice care desfășoară activități independente nu vor mai reprezenta o cheltuială deductibilă la calculul impozitului pe venit.

Venituri din salarii și asimilate salariilor

Ordonanța prevede majorarea nivelului minim al venitului lunar brut pentru care se acordă deducere personală de la 1.500 lei la 1.950 lei și a celui maxim de la 3.000 lei la 3.600 lei. Deducerea personală va fi cuprinsă între 15 lei și 1.310 lei, în funcție de numărul de persoane aflate în întreținere și de venitul obținut.

Dispoziții tranzitorii

Pentru veniturile realizate în anul fiscal 2017, obligațiile fiscale sunt cele în vigoare la data realizării venitului.

Modificările privind impozitul pe venit se aplică pentru veniturile și cheltuielile realizate începând cu data de 1 ianuarie 2018.

În cazul veniturilor din salarii și asimilate salariilor, precum și veniturilor din pensii, modificările se aplică începând cu veniturile aferente lunii ianuarie 2018.

Contribuții sociale

Contribuția de asigurări sociale (CAS)

Ordonanța prevede următoarele cote de contribuții de asigurări sociale:

• 25% datorată de angajați;

• 4% datorată de către angajatori, în cazul condițiilor deosebite de muncă;

• 8% datorată de către angajatori, în cazul condițiilor speciale de muncă.

Se modifică baza lunară de calcul al contribuției de asigurări sociale pentru persoanele care realizează venituri din activități independente peste nivelul salariului de baza minim brut pe țară. Astfel, baza de calcul o reprezintă venitul ales de contribuabil, care nu poate fi mai mic decât nivelul salariului de bază minim brut pe țară, în vigoare în luna pentru care se datorează contribuția.

Contribuția de asigurări sociale de sănătate (CASS)

Ordonanța prevede cota de contribuție de asigurări sociale de sănătate de 10%, fiind datorată de angajați sau de alte persoane fizice care au obligația plății acestei contribuții.

Contribuția de asigurări sociale de sănătate se datorează de către contribuabilii care realizează venituri anuale cumulate cel puțin egale cu 12 salarii de bază minime brute pe țară din una sau mai multe surse de venituri din următoarele categorii:

• venituri din activități independente;
• venituri din asocierea cu o persoană juridică;
• venituri din cedarea folosinței bunurilor;
• venituri din investiții;
• venituri din activități agricole, silvicultură și piscicultură;
• venituri din alte surse.

Baza lunară de calcul pentru persoanele fizice care realizează veniturile prevăzute mai sus este salariul de bază minim brut pe țară în vigoare în luna pentru care se datorează contribuția.  Astfel, chiar dacă persoanele fizice realizează venituri din salarii sau din activități independente, aceștia datorează contribuția de asigurări sociale de sănătate și pentru celelalte venituri la baza de calcul menționată mai sus. De asemenea, persoanele fizice care realizează venituri din cedarea folosinței bunurilor vor continua să datoreze contribuția de asigurări sociale de sănătate, dar baza de calcul o va reprezenta salariul de bază minim brut pe țară în vigoare în luna pentru care se datorează contribuția.

Persoanele fizice care datorează contribuția de asigurări sociale de sănătate pentru veniturile menționate mai sus vor avea obligația de a depune anual o declarație privind încadrarea veniturilor la minimul prevăzut de lege după cum urmează:

– fie în termen de 30 de zile de la data producerii evenimentului (în cazul declarării de venit estimat în scopul impozitului pe venit);

– fie anual până la 31 ianuarie a anului următor celui de realizare a venitului (ex., venituri din investiții, venituri din alte surse). Pentru persoanele care obțin venituri sub nivelul menționat mai sus, declararea și plata contribuției sunt opționale.

Contribuția asiguratorie pentru muncă

Contribuția asiguratorie de muncă se datorează de către angajatori sau persoane asimilate angajatorilor pentru venituri din salarii și asimilate salariilor.

Cota contribuției asiguratorii de muncă este de 2,25% și se aplică asupra veniturilor de natură salarială.

Declararea și plata contribuției asiguratorie pentru muncă se va face până la data de 25 a lunii următoare celei pentru care se plătesc veniturile.

Dispoziții tranzitorii

Pentru veniturile aferente perioadelor anterioare anului fiscal 2018, contribuțiile sociale obligatorii sunt cele în vigoare în perioada căreia îi sunt aferente veniturile.

Modificările privind contribuțiile sociale se aplică pentru veniturile realizate începând cu data de 1 ianuarie 2018.

Taxa pe valoare adăugată

Jurisprudența Curții de Justiție a Uniunii Europene (“CJUE”) face parte din acquis-ul comunitar, pe care România în calitate de stat membru al Uniunii Europene avea obligația să îl respecte începând cu anul 2007. Cu toate acestea, doar începând cu anul 2016 a fost introdusă prevederea specifică în Codul Fiscal referitoare la faptul că, în domeniul TVA, autoritățile fiscale sunt obligate să țină cont de jurisprudența Uniunii Europene.Potrivit deciziilor CJUE, dreptul de deducere a TVA reprezintă un principiu fundamental al sistemului comun de TVA și, în principiu, nu poate fi limitat. Totuși, ca excepție, dreptul de deducere al TVA poate fi refuzat unei persoane impozabile de către organele fiscale competente doar dacă se stabilește, în raport cu elemente obiective, prin mijloacele prevăzute de lege, faptul că persoana impozabilă deținea sau ar fi trebuit să dețină informații privind implicarea operațiunii pentru care se solicită deducerea TVA într-o fraudă care a intervenit în aval sau în amonte, în cadrul lanțului de livrări / prestări.

Astfel, recomandăm societăților să verifice dacă au existat situații în care dreptul de deducere a TVA le-a fost refuzat de autoritățile fiscale ca urmare a descoperirii existenței unei fraude pe lanțul de tranzacționare, fără ca acestea din urmă să demonstreze că societatea al cărui drept de deducere a fost refuzat a avut informații cu privire la fraudă. Dacă astfel de situații sunt identificate, societățile pot analiza posibilitatea recuperării sumelor de TVA refuzate, având în vedere și aceste noi prevederi.

Începând cu 1 ianuarie 2018, posibilitatea autorităților fiscale de a refuza dreptul de deducere a TVA în situații precum cea menționată mai sus, stabilite dincolo de orice îndoială, va fi prevăzută în mod expres în Codul Fiscal.

Accize

Modificările ce se preconizează a fi aduse asupra prevederilor referitoare la accize se referă la sancționarea deținerii în afara antrepozitului fiscal sau comercializarea pe teritoriul României a produselor accizabile supuse marcării, fără a fi marcate sau marcate necorespunzător ori cu marcaje false, prin confiscarea cisternelor, recipientelor și mijloacelor de transport utilizate în transportul produselor accizabile.

Impozite și taxe locale

Impozitul pe mijloacele de transport aferent mijloacelor de transport de marfă cu masa totală autorizată egală sau mai mare de 12 tone și cel aferent combinațiilor de autovehicule, ale autovehiculelor articulate sau trenurilor rutiere, de transport de marfă cu masa totală maximă autorizată egală sau mai mare de 12 tone va crescut (în principiu cu sub 10%);

Se clarifică faptul că contribuabilii vor putea plăti jumătate din minimul valorii amenzii în cazul achitării în termen de 48 de ore de la data încheierii procesului verbal ori, după caz, de la data comunicării acestuia.

Autori:

Cristina Clujescu – Tax Senior Manager

Stela Andrei – Tax Senior Manager

Catalina Cambei – Tax Manager

Ordonanța de Urgență nr. 79 pentru modificarea și completarea Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal („Ordonanța nr. 79/2017”), publicată în Monitorul Oficial al României, partea I, nr. 885/ 10.11.2017

Conform Ordonanței nr. 79/2017 pentru modificarea Codului Fiscal publicată la sfârșitul săptămânii trecute în Monitorul Oficial nr. 885/2017, sunt aduse o serie de modificări care vizează în principal aria de impozitare directă, cu aplicabilitate de la 1 Ianuarie 2018, după cum urmează:

1.    Impozit pe venit

Se micșorează rata impozitului pe venit de la 16% la 10% începând cu 1 ianuarie 2018, pentru veniturile obținute din: activități independente, salarii și asimilate salariilor, cedarea folosinței bunurilor, investiții, pensii, activități agricole, silvicultură și piscicultură, premii și alte surse.
În ceea ce privește veniturile din salarii se modifică de asemenea și nivelul venitului lunar brut in funcție de care se acordă deducerea personală precum și valoarea deducerii personale pentru a reflecta transferul contribuțiilor sociale de la angajator la angajat.

2.    Contribuții sociale obligatorii

Începând cu 1 ianuarie 2018, în cazul veniturilor din salarii și asimilate salariilor, se transferă sarcina fiscală a obligațiilor privind contribuțiilor sociale obligatorii datorate, de la angajator la angajat. Cu toate acestea, angajatorul va avea în continuare obligația de a reține și de a vira sumele respective la bugetul de stat, va datora de asemenea o nouă contribuție, și anume contribuția asiguratorie pentru muncă precum și CAS, dar numai în cazul condițiilor deosebite și speciale de muncă. Se reduce astfel numărului contribuțiilor sociale de la 6 la 3, respectiv:

•    Contribuția de asigurări sociale (CAS);

•    Contribuția de asigurări sociale de sănătate (CASS); și

•    Contribuția asiguratorie pentru muncă.

Astfel, pentru veniturile din salarii și asimilate salariilor, contribuțiile sociale obligatorii vor fi:

Contribuții datorate de angajați:

•    CAS– 25% în cazul condițiilor normale de muncă;

•    CASS – 10%.

Contribuții datorate de angajatori:

•    CAS (numai în cazul condițiilor deosebite /speciale de muncă – 4%/8%);

•    Contribuția asiguratorie pentru muncă – 2,25%.

De asemenea, persoanele fizice care realizează venituri din activități independente vor putea alege baza de calcul a CAS (i.e. cel puțin egală cu salariul minim brut pe țară), în timp ce baza de calcul pentru CASS va fi stabilită la nivelul salariului minim brut pe țară.
Pentru veniturile aferente perioadelor anterioare anului fiscal 2018, contribuțiile sociale obligatorii sunt cele în vigoare în perioada căreia îi sunt aferente veniturile.

3.    Impozitul pe veniturile microîntreprinderilor

Conform noilor prevederi, încadrarea societăților ca microîntreprinderi nu va mai lua în considerare plafonul de 500.000 euro pentru cifra de afaceri. Astfel, societățile care la 31 decembrie 2017 vor avea venituri sub 1.000.000 euro, vor deveni microîntreprinderi începând cu 1 ianuarie 2018, datorând impozit pe veniturile înregistrate în cotă de 1% sau 3% în funcție de numărul de angajați.

Dacă în cursul unui an fiscal o microîntreprindere realizează venituri mai mari de 1.000.000 euro, aceasta datorează impozit pe profit începând cu trimestrul în care s-a depășit această limită.

De asemenea, se elimină restricțiile privind domeniile de activitate ale microîntreprinderilor. Astfel, vor putea deveni microîntreprinderi și societățile care vor desfășura activități de consultanță, bancare, în domeniul jocurilor de noroc, asigurărilor, reasigurărilor precum și în domeniul exploatării zăcămintelor de petrol și gaze natural.

Se abrogă, de asemenea, prevederea conform căreia se poate opta pentru aplicarea regimului de plătitor de impozit pe profit, cu condiția ca valoarea capitalului social să fie de minimum 45.000 lei

4.    Impozitul pe profit

La acest capitol se transpun prevederile Directivei 2016/1164/UE („Directiva”) în domeniul legislației naționale, după cum urmează:

•     Limitarea deductibilității dobânzii și a altor costuri echivalente dobânzii din punct de vedere economic

Se înlocuiesc prevederile curente referitoare la deductibilitatea cheltuielilor cu dobânda și a pierderilor din diferențe de curs valutar cu un set nou de reguli conform prevederilor Directivei.

Astfel, costurile excedentare ale îndatorării  care depășesc plafonul deductibil de 200.000 euro sunt deductibile limitat, în perioada fiscală în care sunt suportate, până la nivelul a 10% din baza de calcul.

Baza de calcul este reprezentată de diferența dintre veniturile și cheltuielile înregistrate conform reglementărilor contabile aplicabile, în perioada fiscală de referință, din care se scad veniturile neimpozabile și la care se adaugă cheltuielile cu impozitul pe profit, costurile excedentare ale îndatorării, precum și sumele deductibile reprezentând amortizarea fiscală.

În condițiile în care baza de calcul are o valoare negativă sau egală cu zero, cheltuielile excedentare ale îndatorării sunt nedeductibile în perioada fiscală de calcul, putând însă să fie reportate fără limită de timp în anii fiscali următori și în aceleași condițiile de deducere.

Prin excepție, costurile excedentare îndatorării pot fi deductibile în integralitate în situația în care contribuabilul este o entitate independentă (nu face parte dintr-un grup consolidat în scopuri de contabilitate financiară și nu are nicio întreprindere asociată și niciun sediu permanent).

Începând cu 1 ianuarie 2018, valoarea fiscală a activelor nu include costurile cu dobânda și alte costuri echivalente din punct de vedere economic.
Dobânzile și pierderile nete din diferențe de curs valutar reportate potrivit art. 27 în vigoare până la 31 decembrie 2017, se vor supune noilor reguli de deductibilitate a dobânzilor începând cu 1 ianuarie 2018.

•     Impozitarea la ieșire

Prin intermediul acestui mecanism, în cazul în care un contribuabil transferă active/activitate economică sau își mută rezidența fiscală într-o altă jurisdicție și dacă în urma acestora, România pierde dreptul de a impozita activele astfel transferate se taxează câștigul de capital creat reprezentând diferența între valoarea de piață și valoarea fiscală.

Orice pierdere rezultată va putea fi compensată cu câștiguri de aceeași natură.

Ordonanța nr. 79/2017 prevede și posibilitatea de a aplica eșalonare la plată pentru impozitul pe profit aferent acestor operațiuni, în anumite cazuri, în condițiile prevăzute de Codul de Procedură Fiscală.

•    Regula generală antiabuz

Prin intermediul regulii generale antiabuz din Directiva se acordă autorităților naționale posibilitatea de a refuza contribuabililor beneficiile fiscale obținute din aranjamente abuzive. Regula transpusă de Ordonanța nr. 79/2017 reia în principiu regula deja existentă la art. 11 din Codul Fiscal și anume demersurile care nu sunt oneste, întreprinse cu scopul sau cu unul dintre scopurile principale de a obține un avantaj fiscal și nu din motive comerciale valabile economic, nu vor fi luate în considerare în scopul calculării obligațiilor fiscal. De asemenea se face referire și la prevederile existente în Codul Fiscal la art. 11.

•    Reguli privind societățile străine controlate

Prin această regulă se atribuie veniturile unei societăți străine controlate, supusă unui impozit scăzut în țara de reședință (i.e. altele decât țările membre Spațiului Economic European), către contribuabilul român (societate-mamă), care devine astfel impozabil pentru aceste venituri atribuite, potrivit regulilor societăților străine controlate, în România.
Criteriile de identificare ale unei societăți străine controlate au în vedere procentul de deținere (i.e. entitatea este deținută mai mult de 50% de un contribuabil român, plătitor de impozit pe profit) precum și impozitul pe profit plătit efectiv de către entitatea controlată (numai dacă diferența dintre impozitul pe profit care ar fi fost perceput în România pentru aceleași operațiuni și impozitul pe profit plătit efectiv de către entitatea controlată este mai mare decât acesta din urmă).

Veniturile care ar putea fi atribuite contribuabilului român sunt veniturile pasive, ca de exemplu veniturile din dobânzi, redevențe, dividende, venituri din transferul titlurilor de participare, venituri din leasing financiar, venituri din activități de asigurare, activități bancare, venituri de la societăți care obțin aceste venituri din bunuri și servicii cumpărate de la întreprinderi asociate sau vândute acestora și care au o valoare economică adăugată redusă sau inexistentă.

Veniturile societăților străine controlate menționate mai sus se includ în baza impozabilă a contribuabilului plătitor de impozit pe profit proporțional cu participația contribuabilului în entitatea controlată.

Totuși, veniturile nu vor mai fi atribuite către contribuabilul român în cazul în care societatea străină controlată desfășoară o activitate economică semnificativă, susținută de personal, echipamente, active si spații, astfel cum o demonstrează faptele și circumstanțele relevante.

5.    Accize

Sancțiunea de confiscare a cisternelor, recipientelor și mijloacelor de transport utilizate în transportul produselor accizabile se va aplica și în cazurile de contravenție în care produse accizabile supuse marcării sunt deținute în afara antrepozitului fiscal sau comercializate fără îndeplinirea obligațiilor referitoare la marcaje.

Autor: Echipa de Consultanţi Fiscali din cadrul Ţuca Zbârcea & Asociaţii Tax

Autorităţile au anunţat o serie de măsuri cu impact potenţial pozitiv pentru mediul de afaceri, cum ar fi reducerea cotei de impozit pe venit la 10%. Aceasta s-ar aplica atât la veniturile salariale, precum şi la veniturile din pensii, chirii, dobânzi, activităţi agricole, venituri independente şi drepturi de autor. Alte măsuri benefice le reprezintă menţinerea plafonului la plata CAS pentru persoanele fizice autorizate, precum şi creşterea deducerilor personale pentru cei cu venituri mici.

„Desigur, astfel de măsuri sunt de salutat, însă mediul de afaceri are semne de întrebare în privinţa sustenabilităţii bugetare a unor astfel de iniţiative, având în vedere faptul că, în expunerea de motive privind acest pachet legislativ, se menţionează fapul că acestea vor genera o scădere a veniturilor bugetare cu până la 5 miliarde de lei în 2018. România are deja una dintre cele mai mici ponderi a veniturilor fiscale în PIB dintre statele membre UE, iar încasările bugetare sunt dependente în mod disproporționat de veniturile din impozite şi taxe indirecte – TVA şi accize, care sunt până la urmă taxe pe consum şi deci puternic pro-ciclice.”, a declarat Mihaela Mitroi, Liderul Departamentului de Consultanţă Fiscală şi Juridică, PwC România.

Se are în vedere şi aplicarea unui impozit pe cifra de afaceri necesită pentru companiile cu cifră de afaceri sub 1 milion de Euro.

„Aplicarea unui astfel de impozit pe cifra de afaceri de 1% va afecta îndeosebi companiile cu profitabilitate scăzută sau care înregistrează pierderi. Practic, companiile care au o rată de profit mai mică de 6,25% raportată la cifra de afaceri, vor fi nevoite să plătească un impozit mai mare decât în prezent. Şi să nu uităm că în această categorie de companii cu cifra de afaceri de sub 1 milion de Euro intră aproximativ 80% din companiile înregistrate în România”, a declarat Mihaela Mitroi.

În privinţa trecerii contribuţiilor sociale în sarcina angajatului, este de remarcat faptul că actul normativ nu prevede caracterul obligatoriu al majorării salariilor brute pentru toţi angajaţii pentru a menţine actualul cuantum al salariului net (ceea ce PwC a semnalat deja că nu este posibil din punct de vedere juridic). Prin urmare, este posibil ca aplicarea acestei măsuri în mod neunitar la nivel naţional să ducă la dezechilibre pe piaţa muncii.

Se are în vedere totodată şi majorarea salariului minim pe economie de la 1450 de lei cât este în prezent la 1900 de lei. Luând în calcul şi trecerea contribuţiilor sociale în sarcina angajatului, aceasta presupune un cost suplimentar pentru angajatori de aproximativ 120 lei.

De asemenea, autorităţile au în vedere reducerea cotei de contribuţie la Pilonul II de pensii, de la 5,1% cât este în prezent la 3,75%.

Acte normative publicate:

Ordinul 2343/2017 privind procedura de aplicare a prevederilor art. 140 alin. (3) lit. e) din Legea nr.  227/2015 privind Codul fiscal

Ordinului comun al Ministerului Finanțelor Publice, al Ministerului Muncii și Justiției Sociale și al Ministerului Sănătății nr.  1.024/ 1.582/ 934/ 2017 pentru aprobarea modelului, conținutului, modalității de depunere şi de gestionare a „Declarației privind obligațiile de plată a contribuțiilor sociale, impozitului pe venit şi evidenţă nominală a persoanelor.

Ordinul 2343/2017:

Modificările legislative recente au instituit obligativitatea plății contribuțiilor sociale (CAS și CASS) la o bază de calcul egală cu salariul minim pe economie (1.450 lei) în situația angajaților care sunt remunerați cu salarii sub acest nivel (persoane angajate cu contract de muncă part time).

Ca excepție de la regula generală enunțată mai sus, contribuțiile se vor datora la nivelul salariului brut realizat efectiv dacă angajații realizează în cursul aceleiași luni venituri din salarii sau asimilate salariilor în baza a două sau mai multe contracte individuale de muncă, iar baza lunară de calcul cumulată aferentă acestora este cel puțin egală cu salariul minim brut pe țară.

Pentru a beneficia de aceste prevederi este necesar ca salariatul să depună la fiecare angajator o declarație pe proprie răspundere care să ateste faptul că veniturile lunare brute cumulate sunt cel puțin egale cu salariul minim brut pe țară garantat în plată. Declarația va cuprinde ca elemente obligatorii datele de identificare ale salariatului precum și informații cu privire la încadrarea salariatului în situația de excepție privind calculul CASS și CAS (conform prevederilor art. 140, alin. (3) lit. (e)    din Codul fiscal).

Declarația se depune lunar până pe data de 5 a lunii următoare pentru veniturile realizate în luna curentă.

În cazul nedepunerii declarației, angajatorul are obligația de a stabili baza lunară de calcul a contribuțiilor la nivelul salariului minim brut corespunzător numărului de zile lucrătoare din lună, dacă venitul brut se situează sub nivelul salariului lunar minim brut.
Declarația pe propria răspundere constituie document justificativ pentru fiecare angajator în vederea stabilirii bazei de calcul al CAS și CASS și prin urmare acesta are obligația de a înregistra și ține evidența acestor declarații.

Prin excepție de la prevederile anterioare, în cazul în care la unul dintre angajatori salariații realizează un venit brut lunar,corespunzător numărului de zile lucrate în lună, cel puțin egal cu salariul minim brut pe țară garantat în plată, aceștia nu au obligația depunerii declarației pe propria răspundere la angajatorul respectiv.

Modificări în Declarația 112:

Prin Ordinului comun al Ministerului Finanțelor Publice, al Ministerului Muncii și Justiției Sociale și al Ministerului Sănătății nr. 1.024/1.582/934/2017 a fost actualizat modelul Declarației 112 privind obligațiile de plată a contribuțiilor sociale, impozitului pe venit și evidența nominală a persoanelor asigurate.

Formularul nu a suferit modificări esențiale ci au fost aduse doar anumite clarificări inclusiv cu privire la modalitatea declarativă a veniturilor obținute în baza contractelor part-time.

Noul formular va fi folosit începând cu obligațiile declarative aferente lunii octombrie 2017.

Impozite directe

11 sept. 2017

• Taxa pentru servicii de reclama si publicitate

25 sept. 2017

• Depunerea declaratiei si plata obligatiilor la Fondul de mediu

• Declararea lunara a cantitatilor de ambalaje, anvelope, echipamente electrice si electronice

• Taxa pe cladiri

• Taxa pe teren

• Depunerea declaratiei privind obligatiile de plata la bugetul de stat, Formular 100

Impozite indirecte

7 sept. 2017

• Depunerea declaratiei de mentiuni privind schimbarea perioadei fiscale pentru persoanele impozabile inregistrate in scopuri de TVA care utilizeaza trimestrul calendaristic ca perioada fiscala si care efectueaza o achizitie intracomunicata taxabila in Romania, Formular 092

15 sept. 2017

• Declaratia Intrastat pentru luna predecenta

25 sept. 2017

• Depunerea declaratiei recapitulative privind livrarile/achizitiile/prestarile intracomunitare de bunuri/servicii (pentru luna precedenta) Formular 390

• Depunerea decontului de TVA, Formular 300

• Depunerea decontului special de TVA pentru operatiuni a caror exigibilitate ia nastere in luna precedenta, Formular 301

• Depunerea declaratiei privind sumele rezultate din ajustarea/corectia ajustarilor/regularizarea TVA, Formular 307

• Depunerea declaratiei privind taxa pe TVA colectata, datorata de catre persoanele impozabile al caror cod de inregistrare in scopuri de TVA a fost anulat conform art.316 alin.(11) lit.a)-e) sau g) din Codul fiscal, Formular 311

• Depunerea notificarii privind aplicarea/incetarea aplicarii sistemului de TVA la incasare, Formular 097

Contributii sociale

25 sept. 2017

• Depunerea declaratiei privind veniturile sub forma de salarii si asimilate salariilor din strainatate obtinute de catre persoanele fizice care desfasoara activitate in Romania si de catre persoanele fizice romane angajate ale misiunilor diplomatice si posturilor consulare acreditate in Romania – Declaratia 224 pentru luna precedenta

• Depunerea declaratiei privind obligatiile de plata a contributiilor sociale, impozitul pe venit si evidenta nominala a persoanelor asigurate, Formular 112 pentru luna precedenta

• Efectuarea platii cotei de contributie pentru:

– concedii si indemnizatii de asigurari sociale de sanatate catre FNUASS pentru luna precedenta

– pensie catre CNPP pentru luna precedenta

– somaj pentru luna precedenta

– asigurari sociale de sanatate pentru trimestrul III 2017

– accidente de munca si boli profesionale pentru luna in curs

– asigurari sociale de sanatate pentru persoanele care s-au inregistrat in evidenta persoanelor fizice care nu realizeaza venituri pentru trimestrul III 2017

• Efectuarea platilor anticipate privind impozitul pe venit aferent trimestrului III 2017