Hotărârea de Guvern nr. 1/2016, Monitorul Oficial nr. 22/13 ianuarie 2016 aprobă normele metodologice de aplicare a Legii nr. 227/2015 privind noul Cod Fiscal, care aduc o serie de modificări şi clarificări ce acoperă toate categoriile de impozite și taxe, precum și contribuțiile sociale, reglementate de noul Cod Fiscal.

Amnistia fiscală (Legea nr. 4/2016, Monitorul Oficial nr. 24/13 ianuarie 2016)

Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 44/2015 privind acordarea unor facilități fiscale a fost aprobată, cu o serie de modificări și clarificări.

Eșalonarea la plată a obligaţilor bugetare (Ordinul nr. 90 din 14 ianuarie 2016, Monitorul Oficial nr. 45/20 ianuarie 2016)

Impozit pe venit și contribuții sociale

Domiciliul fiscal (Ordinul nr. 3845/2015, Monitorul Oficial nr. 15/08 ianuarie 2016)

Ordinul aprobă procedura de înregistrare/schimbare a domiciliului fiscal, respectiv forma și conţinutul deciziilor aferente care urmează a fi emise de către autoritățile fiscale. De asemenea, Ordinul aprobă procedura, precum și modelul formularului de notificare fiscală privind înregistrarea/modificarea de domiciliu fiscal din oficiu.

Concediile și indemnizaţiile de asigurări sociale de sănătate (Ordinul nr. 43/08/13.01.2016, Monitorul Oficial nr. 46/20 ianuarie 2016)

Ordinul modifică Normele de aplicare a Ordonanței de urgenţă nr.158/2005 privind concediile medicale și indemnizațiile de asigurările sociale de sănătate. Dintre amendamentele aduse prin Ordin, amintim:

• Pentru persoanele fizice care desfășoară activități independente/au încheiat un acord pentru concedii medicale și indemnizații/sunt asociați/ acționari în cadrul unei companii/membrii ai asociației familiale, în cazul în care venitul real obținut este mai mare decât venitul estimat (conform deciziei de impunere anuală eliberată de autoritățile fiscale), valoarea suplimentară va fi distribuită proporțional timp de 12 luni, calculând proporțional și contribuția datorată. În situaţia în care asiguratul a beneficiat de indemnizaţie de asigurări sociale de sănătate în anul financiar închis, cuantumul indemnizaţiei se recalculează, urmând ca suma rezultată în plus să fie compensată cu obligaţia de plată rezultată din decizia de impunere anuală sau cu obligaţii de plată viitoare, după caz.
• Procedura de eliberare a certificatelor de concediu medical de către Casa de Asigurări de Sănătate din România pentru resortisanții care sunt acoperiți într-un alt stat membru al Uniunii Europene și folosesc în România certificatele europene emise de către celălalt stat, a fost modificată.
• Pentru cazurile în care angajatorul își suspendă temporar/ încetează activitatea, concediile medicale și indemnizațiile de care indivizii asigurați au dreptul să beneficieze pentru situații medicale produse înainte de schimbarea activității angajatorului, vor continua să fie plătite de către Casa de Asigurări de Sănătate, cu condiţia ca certificatul de concediu medical să se acorde pentru aceeași situație medicală.
• Articolul care prevede obligația angajatorilor de a depune la Casa de Asigurări de Sănătate lista angajaților care sunt în concediu medical, împreună cu datele de identificare a acestora, numele medicului care a emis certificatele medicale, numele unității medicale unde lucrează doctorul, în termen de 6 zile de la data notificării angajatorului cu privire la concediul medical a fost abrogat.
• Procedura verificării a persoanei care se află în concediu medical la adresa de domiciliu sau de reședință, a fost abrogată.

Deducerile personale pentru angajați

(Ordinul nr. 52/14.01.2016, Monitorul Oficial nr. 52/25 ianuarie 2016)

Începând cu ianuarie 2016, s-a mărit cuantumul deducerilor personale pentru contribuabilii care realizează venituri din salarii la funcția de bază.

Abrogarea unor ordine în domeniul TVA (Ordinul nr. 4144/2015, publicat în Monitorul Oficial nr. 7/6 ianuarie 2016)

Ordinul abrogă următoarele Ordine:

• Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 172/2006 privind încadrarea produselor în categoria material lemnos pentru care se aplică taxare inversă;
• Art. 1 şi anexele 1-3 la Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 2224/2006 pentru aprobarea unor proceduri privind înregistrarea şi gestiunea persoanelor impozabile înregistrate în scopuri de TVA;
• Ordinul ministrului economiei şi finanţelor nr. 1372/2008 privind organizarea evidenţei în scopul TVA, conform art. 156 din vechiul Cod Fiscal;
• Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 1519/2012 pentru aprobarea Ghidului privind aplicarea sistemului TVA la încasare.

Noul formular 394 (Ordinul ANAF nr. 3769/2015, Monitorul Oficial nr. 11/7 Ianuarie 2016)

Ordinul aprobă şi modifică semnificativ modelul şi conţinutul declaraţiei 394 „Declaraţie informativă privind livrările/prestările şi achiziţiile efectuate pe teritoriul naţional de persoane înregistrate în scopuri de TVA”, iar Ordinul ANAF nr. 3596/2011 este abrogat.

Ordinul include instrucţiunile de completare aferente şi intră în vigoare la 1 aprilie 2016.

Actualizarea unor Ordine în domeniul TVA

Următoarele Ordine nu conţin modificări majore faţă de reglementările actuale. Se face trimitere la dispoziţiile din noul Cod Fiscal.

• Ordinul ANAF nr. 3840/2015, Monitorul Oficial nr. 5/5 ianuarie 2016

Ordinul stabileşte criteriile pentru condiţionarea înregistrării în scopuri de TVA şi intră în vigoare la 1 ianuarie 2016. Ordinul ANAF nr. 17/2015 este abrogat.

• Ordinul ANAF nr. 3841/2015, Monitorul Oficial nr. 8/6 ianuarie 2016

Ordinul aprobă modelul şi conţinutului formularului (088) „Declaraţie pe propria răspundere pentru evaluarea intenţiei şi a capacităţii de a desfăşura activităţi economice care implică operaţiuni din sfera TVA” şi intră în vigoare la 1 ianuarie 2016. Ordinul ANAF nr. 1966/2015 este abrogat.

• Ordinul Ministerului Finanţelor Publice nr. 4147/2015, Monitorul Oficial nr. 26/14 ianuarie 2016

Ordinul aprobă Normele de aplicare a scutirilor de TVA pentru traficul internaţional de bunuri, prevăzute la art. 295 alin. (1) din noul Cod Fiscal. Ordinul Ministerului Finanţelor Publice nr. 2218/2006 se abrogă.

• Ordinul Ministrului Finanţelor Publice nr. 4146/2015, Monitorul Oficial nr. 33/18 ianuarie 2016

Ordinul aprobă Normele de aplicare a scutirii de TVA prevăzute la art. 294 alin. (1) lit. j), k), l), m) si n) din noul Cod Fiscal şi la art. X si XI din acordul dintre România şi Statele Unite ale Americii privind statutul forţelor Statelor Unite ale Americii în România, semnat la Washington la 30 octombrie 2001, ratificat prin Legea nr. 260/2002. Ordinul Ministerului Finanţelor Publice nr. 2389/2011 se abrogă.

• Ordinul Ministrului Finanţelor Publice nr. 4145/2015 Monitorul Oficial nr. 14/8 ianuarie 2016

Ordinul aprobă Normele de aplicare a scutirii de TVA pentru livrările de bunuri şi prestările de servicii destinate realizarii în România a proiectelor NSIP, prevăzuta la art. 9 alin. (1) din Legea nr. 294/2007 privind derularea în România a proiectelor finanţate prin programul NATO de Investiţii în Securitate. Ordinul ministrului economiei şi finanţelor nr. 3209/2008 se abrogă.

Vamă

Puncte vamale (Ordin ANAF nr. 3795/2015, Monitorul Oficial nr. 15/8 ianuarie 2016)

În baza noilor reglementări, un operator economic poate să solicite înfiinţarea unui punct vamal care va funcţiona numai pentru acel operator economic, dacă îndeplinieşte cumulativ anumite condiţii specifice. Ordinul ANAF nr. 553/2005 se abrogă.

Formulare fiscale (Ordinul nr. 371/2016, Monitorul Oficial nr. 56/26 ianuarie 2016)

Ordinul modifică formatul, conţinutul şi instrucţiunile de completare pentru următoarele formulare:

• Formularul 020: Declaraţie de înregistrare fiscală / Declarație de mențiuni pentru persoane fizice române și străine care dețin cod numeric personal
• Formularul 030: Declaraţie de înregistrare fiscală / Declarație de mențiuni pentru persoane fizice care nu deţin cod numeric personal

Scheme de ajutor de stat (Ordinul nr. 3433/2015, Monitorul Oficial nr. 17/11 ianuarie 2016)

Ordinul instituie o schemă de ajutor de stat pentru stimularea dezvoltării regionale prin realizarea de investiţii, inclusiv în sectorul pomicol, pentru procesarea şi marketingul produselor agricole, în vederea obţinerii de produse neagricole, aplicabilă până la 31 decembrie 2020.

Contabilitate (Ordinul Ministrului Finanțelor Publice nr. 4160/2015, Monitorul Oficial nr. 21/31 decembrie 2015)

Prevederile Ordinului se aplică începând cu situaţiile financiare anuale aferente exerciţiului financiar 2015 și aduc o serie de modificări şi completări cu impact asupra următoarelor reglementări contabile:

Ordinul Ministrului Finanţelor Publice nr. 1802/2014

Dintre principalele modificări, completări şi clarificări aduse acestui ordin enumerăm pe cele referitoare la următoarele aspecte:

• Tratamentul contabil aplicabil la schimbarea metodei reevaluării cu metoda costului, în cazul imobilizărilor corporale
• Înregistrarea în contabilitate a reducerilor comerciale care acoperă în totalitate contravaloarea stocurilor sau imobilizărilor achiziţionate, sau care sunt primite ulterior facturării
• Tratamentul contabil relevant pentru titlurile de stat cumpărate la un cost de achiziţie diferit de valoarea care urmează a fi rambursată la scadenţă
• Transferul investiţiilor imobiliare din activele imobilizate în categoria stocurilor şi viceversa
• Înregistrarea în contabilitate a elementelor de capital propriu preluate într-o operaţiune de reorganizare
• Tratamentul contabil relevant pentru certificatele verzi amânate
• Înregistrarea tranzacţiilor din contracte de fiducie
• Costul îndatorării legat de activele care nu îndeplinesc condiţia unui ciclu lung de fabricaţie
• Formatul bilanţului şi contului de profit şi pierdere incluse în situaţiile financiare anuale
• Clarificări în privinţa plăţilor care ar trebui incluse în raportul plăţilor către guverne

Ordinul Ministrului Finanţelor Publice nr. 1286/2012

Ordinul a fost modificat în principal în privinţa raportului privind plăţile către guverne, cu clarificări similare celor aduse Ordinului nr. 1802/2014.

Ordinul Ministrului Finanţelor Publice nr. 1878/2010

Ordinul nr. 1878/2010 a fost abrogat, prevederile sale în privinţa întocmirii situaţiilor financiare anuale de către entităţi care au optat pentru un an financiar diferit de anul calendaristic fiind preluate de Ordinul nr. 4160/2015. Adiţional, Ordinul nr. 4160/2015 include prevederi legate de trecerea de la un exerciţiu financiar diferit de anul calendaristic la anul calendaristic sau la un alt exerciţiu financiar, de asemenea diferit de anul calendaristic.

Alte prevederi

În plus faţă de modificările mai sus menţionate aduse legislaţiei existente, Ordinul nr. 4160/2015 include prevederi privind aplicarea criteriilor de mărime în scopul întocmirii situaţiilor financiare anuale pentru anul 2015.

Hotărârea de Guvern nr. 1/2016 pentru aprobarea normelor metodologice de aplicare a noului Cod Fiscal a fost publicată în Monitorul Oficial nr. 22 din data de 13 ianuarie 2016.

În paginile următoare am prezentat pe scurt cele mai importante modificări şi clarificări aduse de normele metodologice de aplicare ale noului Cod Fiscal („Normele”), care acoperă toate categoriile de impozite și taxe, precum și contribuții sociale, reglementate de Codul Fiscal.

Titlul I – Dispoziții generale

Normele metodologice de aplicare a Titlului I din noul Cod Fiscal conţin prevederi similare normelor metodologice de aplicare ale Titlului I din Codul Fiscal în vigoare până la 31 decembrie 2015. Faţă de acestea, au fost introduse, totuşi, o serie de modificări, printre care:

Clarificări privind termenul de activitate independentă

Sunt aduse clarificări cu privire la raportul juridic între părți pentru stabilirea unei activități ca fiind independentă. Acesta trebuie să conțină, în mod obligatoriu, clauze contractuale clare privind obiectul contractului, drepturile și obligațiile părților astfel încât să nu rezulte existența unei relații de subordonare ci libertatea persoanei fizice de a dispune în ceea ce privește desfășurarea activității.

Criteriul privind libertatea persoanei de a alege locul, modul de desfăşurare a activităţii, precum şi programul de lucru este îndeplinit atunci când cele trei componente ale sale sunt îndeplinite cumulativ. Părțile pot conveni asupra datei, locului și programului de lucru în funcție de specificul activității și de celelalte activități pe care prestatorul le desfășoară. Se clarifică faptul că persoana fizică poate dispune de libertatea de a desfăşura activitatea chiar și pentru un singur client, dacă nu există o clauză de exclusivitate.

Clarificări în domeniul preţurilor de transfer

Se introduc clarificări referitoare la noţiunea de control, în sensul prevederilor privind determinarea relaţiilor de afiliere. De asemenea, se aduc clarificări în legătură cu aplicarea procedurii pentru eliminarea dublei impuneri între persoane afiliate ca urmare a ajustărilor/estimărilor efectuate de către autorităţile fiscale în scopul reflectării principiului valorii de piață a produselor, mărfurilor şi serviciilor.

Clarificări referitoare la prevederile speciale pentru aplicarea Codului Fiscal

Sunt aduse clarificări cu privire la interpretarea termenului de tranzacţie fară scop economic în sensul art. 11 alin. (1) din Codul Fiscal, acest termen desemnând orice tranzacţie/activitate care nu este destinată producerii de avantaje economice, beneficii, profituri şi care determină, în mod artificial sau conjunctural, o situaţie fiscală mai favorabilă.

Titlul II – Impozit pe profit

Calculul rezultatului fiscal

Au fost introduse exemple noi de elemente similare veniturilor și cheltuielilor.

O parte din noile exemple de elemente similare veniturilor sunt reprezentate de rezerva legală și rezervele reprezentând facilități fiscale, sumele înregistrate în rezultatul reportat care se impozitează potrivit prevederilor noului Cod Fiscal, sumele reprezentând reducerea sau anularea filtrelor prudențiale care au fost deductibile la calculul profitului impozabil, etc.

Din categoria noilor exemple de elemente similare cheltuielilor fac parte, sumele înregistrate în rezultatul reportat care se deduc potrivit prevederilor noului Cod Fiscal, anumite sume transferate în rezultatul reportat ca efect al trecerii la aplicarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, etc. În plus, se precizează explicit că pierderile din anularea titlurilor de participare proprii nu reprezintă elemente similare cheltuielilor.

Au fost introduse prevederi privind modul de calcul al rezultatul fiscal în cazul contribuabililor pentru care anul fiscal modificat include perioade atât din anul 2015, cât și din anul 2016. Aceste categorii de contribuabili urmează să aplice tratamentul fiscal aferent perioadelor de dinainte/de după 1 ianuarie 2016 pentru veniturile, cheltuielile, elementele similare înregistrate înainte/după 1 ianuarie 2016.

Au fost introduse prevederi privind modul în care sunt tratate, în calculul de impozit pe profit efectuat de către persoana juridică română afiliată, ajustările/estimările de prețuri de transfer stabilite de organul fiscal la nivelul celeilalte persoane afiliate.

Venituri neimpozabile

Au fost aduse clarificări privind veniturile neimpozabile reprezentate de valoarea titlurilor de participare noi sau de majorarea valorii nominale a titlurilor de participare existente, înregistrate ca urmare a încorporării rezervelor, precum și precizări cu privire la valoarea fiscală a acestor titluri de participare. De asemenea, s-au introdus exemple privind calculul rezultatului fiscal la înstrăinarea acestor titluri.

Sunt precizate situațiile în care sumele primite ca urmare a restituirii cotei-părți din aporturile acționarilor/asociaților cu ocazia reducerii capitalului social sunt considerate venituri neimpozabile la calculul rezultatului fiscal.

Cheltuieli

Sunt oferite cu titlu de exemplu o serie de cheltuieli efectuate în scopul desfășurării activității economice, cum sunt cheltuielile de reclamă și publicitate efectuate în scopul popularizării firmei, cheltuielile de transport și de cazare în țară și în străinătate, cheltuielile de marketing, cheltuielile de cercetare, cheltuielile reprezentând valoarea creanțelor înstrăinate, cheltuielile generate de evaluarea ulterioară și executarea instrumentelor financiare derivate, etc. Lista cheltuielilor efectuate în scopul activității economice inclusă în normele metodologice de aplicare a noului Cod Fiscal nu este exhaustivă.

Cheltuielile asimilate salariilor sunt deductibile la calculul rezultatului fiscal indiferent de regimul fiscal aplicabil acestora din perspectiva impozitării la nivelul persoanei fizice. Au fost introduse precizări privind modul de aplicare al limitei de 50% în cazul cheltuielilor reprezentând diferențe de curs valutar înregistrate ca urmare a derulării unui contract de leasing. Condiția privind distrugerea stocurilor sau a mijloacelor fixe amortizabile, în vederea susținerii deductibilității cheltuielilor cu stocurile sau mijloacele fixe amortizabile constatate lipsă din gestiune sau degradate, se consideră îndeplinită atât în situația în care distrugerea se efectuează prin mijloace proprii, cât și în cazul în care acestea sunt predate către unități specializate.

Provizioane, ajustări pentru depreciere şi rezerve

Rezerva legală reconstituită ulterior utilizării acesteia pentru acoperirea pierderilor sau distribuirii sub orice formă, în aceeași limită, va fi considerată deductibilă la calculul rezultatului fiscal.

Au fost introduse precizări privind deducerea ajustărilor pentru deprecierea creanţelor, în ceea ce privește data (anume 1 ianuarie 2016) de la care trebuie să fie înregistrate creanţele, altele decât cele asupra clienţilor, pentru a fi luate în calcul, respectiv perioada fiscală în care pot fi deduse la calculul rezultatului fiscal. În plus, se precizează că ajustările pentru deprecierea creanțelor sunt deductibile, în limita de 30% din valoarea creanţelor neîncasate, inclusiv taxa pe valoarea adăugată.

Au fost introduse reguli privind rezervele și provizioanele transferate în cadrul unor operaţiuni de reorganizare în sensul transmiterii unui înscris către contribuabilul beneficiar privind rezervele și provizioanele transferate, ce au fost deduse şi neimpozitate.

Amortizarea fiscală

În cazul mijloacelor de transport a căror amortizare fiscală este limitată la 1.500 lei/lună, valoarea deductibilă la scoaterea din gestiune a acestora se calculează ca număr de luni rămase din durata normală de funcționare înmulțite cu 1.500 lei.

Plata impozitului şi depunerea declaraţiilor

Au fost introduse precizări privind neincluderea anumitor rezerve în calculul rezultatului fiscal al contribuabililor care îşi încetează activitatea în urma operaţiunilor de lichidare, cum sunt rezervele constituite din profitul net, sumele aferente unor reduceri ale cotei de impozit sau ale unor scutiri de impozit, etc.

Titlul III – Impozitul pe veniturile microîntreprinderilor

Pot intra sub incidența cotei reduse de 1%, aplicabilă în anumite condiții în primele 24 de luni de la data înregistrării persoanei juridice române, doar microîntreprinderile înființate după data de 1 ianuarie 2016. Se precizează anumite elemente care nu se includ în baza impozabilă de către microîntreprinderile care își încetează existența și care au fost anterior plătitoare de impozit pe profit.

Titlul IV – Impozitul pe venit

Venituri din activități independente

Modificări cu privire la cheltuielile cu deductibilitate limitată:

– Indemnizațiile de delegare/detașare și cheltuieli de transport și cazare plătite doar salariaților;

– O cota de 10% din venitul brut din activitatea de expertiza contabilă și tehnică, judiciară și extrajudiciară, datorată biroului de expertiză locală

Termenul de depunere a declarației privind venitul estimat / norma de venit de către contribuabilii care desfășoară activități independente și care încep activitatea în cursul anului fiscal se modifică de la 15 la 30 de zile de la începerea activității. Plata anticipată care trebuie reținută de către plătitorul de venituri din drepturi de proprietate intelectuală se calculează aplicând 10% la venitul brut.

Venituri din salarii și asimilate salariilor

Se aduc clarificări cu privire la neimpozitarea în limita a 150 RON a tichetelor cadou acordate cu ocazii speciale fiecărui angajat și pentru fiecare copil minor al acestuia indiferent că părinții lucrează la același angajator. Se definește conceptul de instrumente juridice internaționale în contextul calculului impozitului pe veniturile din salarii și asimilate salariilor.

Venituri din alte surse

În norme sunt incluse și veniturile obținute de persoanele fizice sub forma bacșișului, potrivit prevederilor legale. Se aduc clarificări referitoare la veniturile realizate de contribuabilii care nu sunt înregistrați fiscal potrivit legislației in materie. Acestea se refera la veniturile din următoarele tipuri de activități: producție, comerț, prestări de servicii, profesii liberale, din drepturi de proprietate intelectuală, precum și venituri din activități agricole, silvicultura și piscicultură, fără a avea caracter de continuitate și pentru care nu sunt aplicabile prevederile cap II „Venituri din activități independente” și cap VII „Venituri din activități agricole, silvicultură și piscicultură” din titlul IV al Codului Fiscal.

Venituri ale persoanelor fizice nerezidente din activități dependente

Sintagma activități dependente desfășurate în România include și activitățile desfășurate de persoane fizice nerezidente în cadrul transportului internațional efectuat de întreprinderi cu locul conducerii efective sau rezidența în România.

Titlul V – Contribuții sociale

Nu datorează contribuțiile de asigurări sociale de pensii, de sănătate și cele de șomaj în România, persoanele fizice care desfășoară activități dependente (angajatori nerezidenți) în state care nu intră sub incidența legislației europene și a acordurilor la care România este parte în domeniul securității sociale. Se aduc clarificări în privința plafonării bazei de calcul al contribuției de asigurări sociale de sănătate datorate de angajator începând cu 1 ianuarie 2017.

Titlul VI – Impozitul pe veniturile obţinute din România de nerezidenţi şi impozitul pe reprezentanţele firmelor străine înfiinţate în România

Clarificări cu privire la impozitarea, potrivit Titlului VI, a veniturilor obţinute de nerezidenţi

Se introduc clarificări potrivit cărora veniturile obţinute de nerezidenţi de la un rezident român (sau care reprezintă cheltuieli ale unui sediu permanent în România al unui nerezident) din prestarea de servicii de management sau de consultanţă în orice domeniu sunt impozabile indiferent dacă aceste servicii sunt sau nu prestate în România, atât timp cât nu sunt încheiate convenţii de evitare a dublei impuneri între România şi statul de rezidenţă al beneficiarului de venit sau când acesta din urmă nu prezintă dovada rezidenţei sale fiscale. De asemenea, se aduc clarificări potrivit cărora sumele plătite cu titlul de dobândă negativă nu se consideră o plată de venit impozabil în sensul titlului VI din Codul Fiscal.

Clarificări cu privire la dividendele distribuite, dar care nu au fost plătite până la sfârşitului anului în care s-au aprobat situaţiile financiare

Se aduc clarificări cu privire la aplicarea cotei mai favorabile din convenţia de evitare a dublei impuneri încheiată de România cu statul de rezidenţă al nerezidentului beneficiar al dividendului și în cazul în care dividendele distribuite nu au fost plătite până la sfârşitului anului în care s-au aprobat situaţiile financiare, cu condiţia ca acesta să prezinte certificatul de rezidenţă fiscală valabil pentru anul pentru care s-au aprobat situaţiile financiare anuale. De asemenea, se aduc clarificări potrivit cărora cota de impozit de 5% este aplicabilă veniturilor din dividende distribuite începând cu data de 1 ianuarie 2016.

Clarificări cu privire la opţiunea de regularizare a impozitului pe veniturile din dobânzi/activități independente/activităţi desfăşurate în România de artişti de spectacol sau sportivi, venituri obţinute de persoane juridice rezidente într-un stat membru al Uniunii Europene sau al Spaţiului Economic European

Se aduc clarificări potrivit cărora opţiunea de regularizare a impozitului plătit potrivit titlului VI pentru veniturile din dobânzi / activități independente / activităţi desfăşurate în România de artişti de spectacol sau sportivi, prin declararea şi plata impozitului pentru profitul / venitul impozabil aferent acestor venituri, potrivit tilului II, respectiv titlului IV, poate fi realizată în perioada de prescripţie stabilită potrivit Codului de Procedură Fiscală.

În acest sens, normele de aplicare prevăd anexarea la declaraţia fiscală depusă în vederea regularizării a două certificate de rezidenţă fiscală, în original sau copie legalizată: un certificat care să menţioneze că beneficiarul venitului a avut rezidenţa fiscală în anul în care s-a obţinut venitul într-un stat al Uniunii Europene sau al Spaţiului Economic European şi un certificat care să menţioneze că beneficiarul venitului a avut rezidenţa fiscală intr-un astfel de stat în anul în care a exercitat opţiunea pentru a-şi regulariza impozitul. De asemenea, normele prevăd principalele tipuri de cheltuieli care se au în vedere pentru determinarea rezultatului fiscal aferent veniturilor din dobânzi.

Clarificări cu privire la restituirea impozitului pe dividende, respectiv dobânzi si redevenţe

Potrivit noilor norme de aplicare, în cazul îndeplinirii condiţiilor de deţinere menţionate la art. 229 alin. (1) lit. c), respectiv art. 229 alin. (1) lit. g) din Codul Fiscal după data plăţii veniturilor respective, restituirea impozitelor plătite în plus se poate solicita de către beneficiarul efectiv, persoană nerezidentă.

Clarificări cu privire la activităţile desfăşurate de reprezentanţe

Sunt introduse noi clarificări, potrivit cărora persoanele juridice străine, prin reprezentanţe înfiinţate în România, nu sunt abilitate să desfăşoare activităţi de producţie, comerţ sau prestări servicii.

Titlul VII – TVA

Definiții

S-a clarificat faptul că zona contiguă și zona economică exclusivă a României fac parte din teritoriul României din punct de vedere al TVA pentru anumite operațiuni la care fac trimitere Normele.

Grupul fiscal unic

Grupul fiscal unic se va putea constitui și de către persoane impozabile care nu sunt administrate de către același organ fiscal.

Livrarea de bunuri

În cazul contractelor de construire, al antecontractelor de vânzare-cumpărare și al contractelor de promisiune de vânzare a unui imobil neconstruit se consideră că are loc o livrare de bunuri daca acestea se finalizează prin transferul titlului de proprietate asupra construcțiilor rezultate, în caz contrar având loc o prestare de servicii.

Prestarea de servicii

Punerea la dispoziția prestatorului de matrițe/echipamente în mod gratuit pentru prestarea unor servicii în beneficiul proprietarului acestora va fi considerată o prestare de servicii legată de activitatea economica a proprietarului matrițelor/echipamentelor, dar care nu este asimilată unei prestări cu plată.

În cazul în care prestatorul de servicii este proprietarul matrițelor/echipamentelor si recuperează contravaloarea acestora de la beneficiarul serviciilor, operațiunea se va considera accesorie prestării de servicii.

Locul prestării de servicii

Se aduc clarificări și exemple suplimentare privind serviciile care sunt considerate în legătură cu bunuri imobile (de exemplu, Normele includ expres în aceasta categorie serviciile în legătură cu rețelele de conducte pentru gaz, apa, canalizare si altele similare).

Faptul generator și exigibilitatea

Au fost introduse clarificări și exemple noi privind stabilirea faptului generator și a exigibilității unei operațiuni, inclusiv în contextul trecerii de la cota de TVA de 24% la cota de 20%. Au fost aduse clarificări privind exigibilitatea în cazul cartelelor telefonice preplătite și voucherelor, făcându-se distincție între voucherele cu scop unic și cele cu scop multiplu.

Baza de impozitare

Se aduc clarificări privind aplicarea structurii de comisionar din punct de vedere al TVA în cazul refacturării de costuri, în sensul în care aceasta se va aplica doar atunci când sumele sunt refacturate la cost.

Cotele de taxă

Se aduc clarificări și exemple noi privind aplicarea cotelor reduse de TVA, de 9% și 5%. Normele aduc clarificări privind baza de impozitare în cazul în care contractul prevede că TVA (nu) este inclusă în preț sau prețul a fost stabilit fără nicio mențiune cu privire la TVA, respectiv în cazul în care contrapartida este stabilită prin lege, prin licitație, printr-o hotărâre a instanței.

Scutiri fără drept de deducere

Acordul furnizorului de a amâna plata prețului după data livrării bunurilor sau prestării serviciilor, în schimbul perceperii unei dobânzi, va fi considerat o operațiune de acordare de credit scutită de TVA fără drept de deducere.

Scutiri cu drept de deducere

În cazul scutirilor cu drept de deducere (de exemplu, scutiri pentru livrări intra-comunitare, exporturi, transport internațional şi intracomunitar, traficul internațional de bunuri si scutiri pentru intermediari), aplicarea regimului de taxare de către furnizor nu implică anularea dreptului de deducere în ceea ce-l privește pe beneficiar.

Puteţi consulta toate modificările aici.

Daniel Niţu,

lector universitar doctor la Universitatea Babeş-Bolyai Cluj-Napoca, Facultatea de Drept și avocat, membru al Baroului Cluj 

Rezumat: Pe data de 7 mai 2015, Curtea Constituțională a României a declarat neconstituțional articolul 6 din Legea nr. 241 privind prevenirea și combaterea evaziunii fiscale. Articolul 6 incrimina reținerea și nevărsarea cu intenție a sumelor reprezentând impozite sau contribuții cu reținere la sursă.

În prezentul studiu, autorul, unul dintre avocații care a ridicat cu succes excepția neconstituționalității articolului 6 din Legea evaziunii nr. 245, prezintă pe scurt argumentele din spatele excepției și consecințele ce derivă din Decizia Curții Constituționale.

Excepția s-a bazat practic pe lipsa de predictibilitate și claritate a noțiunii de „impozite și contribuții cu reținere la sursă” folosită în articolul 6, care a fost interpretată ca incluzând, de asemenea, și taxele speciale pe transferul drepturilor reale de proprietate. Partea finală a studiului se axează pe consecințele Deciziei emise de Curtea Constituțională, care, după publicarea sa în Monitorul Oficial, va fi echivalentă cu o lege de dezincriminare.

1. Cuvânt-înainte

Prezentul studiu nu se doreşte a fi o analiză exhaustivă a problematicii expuse, analiză ce de altfel nici nu ar fi posibilă la acest moment, în condiţiile în care nu este disponibilă motivarea Deciziei Curţii Constituţionale, fără doar şi poate „nucleul” dur al obiectului analizei.

Pentru a nu fi acuzaţi de subiectivism, precizăm dintr-un bun început că am făcut parte din echipa de avocaţi care a invocat excepţia de neconstituţionalitate a prevederilor art. 6 în faţa instanţei de fond, iar apoi a susţinut-o în faţa Curţii Constituţionale. Totuşi, ulterior prezentării „istoricului” excepţiei, vom încerca să analizăm – dintr-o perspectivă (sperăm noi) obiectivă – modul în care norma de incriminare răspundea exigenţelor teoretice ale utilizării aşa-numitelor «norme cadru sau în alb».

Prin urmare, în rândurile care urmează, vom încerca doar să prezentăm elementele caracteristice ale normei de incriminare din articolul 6 din Legea nr. 241/2005 privind prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale, problemele pe care norma le-a generat şi care au fost avute în vedere, credem noi, în pronunţarea deciziei de către Curtea Constituţională, respectiv, în final, efectele pronunţării deciziei.

2. Preliminarii. Art. 6 din Legea nr. 241/2005

 Conform art. 6 din Legea nr. 241/2005, în forma ultimă în vigoare anterior Deciziei Curţii Constituţionale, constituie infracţiune şi se pedepseşte cu închisoare de la un an la 6 ani reţinerea şi nevărsarea, cu intenţie, în cel mult 30 de zile de la scadenţă, a sumelor reprezentând impozite sau contribuţii cu reţinere la sursă.

Anterior, conform Legii nr. 87/1994 pentru combaterea evaziunii fiscale, „nereţinerea sau nevărsarea, potrivit legii, la termenele legale, de către contribuabilii cărora le revin asemenea obligaţii a impozitelor, taxelor şi a contribuţiilor care se realizează prin stopaj la sursă” constituia contravenţia prevăzută de art. 13 alin. (1) lit. e), respectiv art. 17 alin. (1) lit. f) în forma iniţială.

Intrarea în vigoare a Legii nr. 241/2005 a evidenţiat dorinţa legiuitorului de a trece în sfera dreptului penal o astfel de conduită ilicită, în considerarea unei mai bune protecţii a relaţiilor sociale privitoare la asigurarea încasării la timp, potrivit dispoziţiilor legale, a obligaţiilor bugetare datorate de contribuabili.

Norma de incriminare din cadrul art. 6, trimiţând, în mod generic, la sintagma „impozite sau contribuţii cu reţinere la sursă”, trebuia să reprezinte principalul mijloc de protecţie a relaţiilor sociale în domeniu. În realitate, s-a ajuns însă la o suprapunere cu alte norme de incriminare din diverse acte normative speciale, ce reglementau diverse categorii de contribuţii sociale – pensii şi asigurări sociale, asigurări pentru şomaj, asigurări pentru accidente de muncă şi boli profesionale, asigurări sociale de sănătate etc. Supralegiferarea a determinat ca reprezentanţii Parchetului de pe lângă Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie să emită o Notă privind încadrarea juridică a faptei de nevirare a contribuţiilor cu reţinere la sursă în dispoziţiile art. 6 din Legea nr. 241/2005 sau conform altor dispoziţii penale, venind astfel în sprijinul organelor de urmărire penală[1]. Precizăm că documentul a fost trimis în sistem unităţilor de parchet din teritoriu, nefiind un document care a beneficiat de o publicitate reală, spre exemplu, neajungând la potenţialul destinatar al normei, contribuabilul.

Oricum, în timp, suprapunerile nepermise au fost parţial soluţionate – fie prin interpretarea conferită de Nota amintită, fie mai ales prin intervenţia legiuitorului care, raportându-se la norma generală nou-introdusă din Legea evaziunii fiscale, a ales să elimine textele din actele normative speciale (astfel de intervenţii au fost făcute succesiv prin Legea nr. 263/2010 privind sistemul unitar de pensii publice, respectiv mai ales prin Legea nr. 187/2012 privind punerea în aplicare a Codului penal, unde s-a avut în vedere tocmai corelarea legislaţiei speciale cu norma generală din cuprinsul art. 6).

Prin urmare, grosso modo[2], putem afirma că, la momentul intrării în vigoare a noului Cod penal, domeniul generic numit „stopajului la sursă” era protejat cu mijloace de natură penală prin intermediul art. 6 din Legea nr. 241/2005.

3. Minuta Deciziei Curţii Constituţionale. Neconstituţionalitatea art. 6 din Legea nr. 241/2005

În data de 7 mai 2015, cu majoritate de voturi, Curtea Constituţională a admis o excepţie de neconstituţionalitate invocată în raport de prevederile art. 6 din Legea nr. 241/2005 privind prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale, constatând că dispoziţiile analizate sunt neconstituţionale.

Pentru a decide astfel, „Curtea a constatat că legea nu defineşte noţiunea de „impozite sau contribuţii cu reţinere la sursă”, astfel că norma care incriminează infracţiunea de evaziune fiscală prevăzută de art. 6 din Legea nr. 241/2005 nu întruneşte condiţiile de claritate, previzibilitate şi accesibilitate (s.n., D.N.), încălcând prevederile constituţionale (…)”.

Pe marginea acestei soluţii s-au ridicat deja semne de întrebare legate de motivul şi, mai ales, de momentul pentru care Curtea Constituţională, la aproape 10 ani de la intrarea în vigoare a Legii nr. 241/2005, a ajuns să considere dispoziţiile art. 6 ca fiind contrare legii fundamentale.

3.1. Impozitul datorat ca urmare a venitului din transferul proprietăţilor imobiliare 

Aşa cum am arătat şi în debutul studiului nostru, deşi deocamdată ne putem raporta doar la minuta Deciziei, credem că prezentarea „istoricului” excepţiei invocate în faţa Curţii de Apel Cluj poate aduce unele clarificări în raport şi de întrebările mai sus expuse. Astfel, aşa cum vom vedea, elementele-premisă au constat într-un cumul de factori: existenţa unor reglementări normative în sine defectuoase, apariţia unor interpretări mai mult decât discutabile ale organelor din domeniul fiscal, respectiv relativ recent dublate de interpretări criticabile, din partea unor reprezentanţi ai Ministerului Public. Evident, toate acestea în defavoarea contribuabilului, respectiv inculpatului, după caz.

Astfel, puţin cunoscut opiniei generale, neconstituţionalitatea art. 6 din Legea nr. 241/2005 a plecat de la un impozit mai puţin întâlnit, şi anume impozitul corespondent venitului obţinut ca urmare a transferului dreptului de proprietate şi al dezmembrămintelor acestuia asupra construcţiilor şi terenurilor de orice fel, precum şi asupra terenurilor de orice fel, fără construcţii.

Precizăm, în acest context, că art. 77¹ alin. (1) C.fisc. prevede că „la transferul dreptului de proprietate şi al dezmembrămintelor acestuia, prin acte juridice între vii (…), contribuabilii datorează un impozit (…)”. Alin. (6) din acelaşi articol stipulează că impozitul de la alin. (1) „se va calcula şi se va încasa de notarul public, înainte de autentificarea actului (…). Impozitul calculat şi încasat se virează până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care a fost reţinut”.

[1] A se vedea Ministerul Public. Parchetul de pe lângă Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie. Cabinet Adjunct Procuror General, Notă privind încadrarea faptei de nevirare a contribuţiilor cu reţinere la sursă în dispoziţiile art. 6 din Legea nr. 241/2005 sau conform altor dispoziţii penale, în raport de caracterul general/special şi de succesiunea cronologică a actelor normative (nr. 3848/2012).

[2] Ne permitem să avem rezerve, deoarece, aşa cum vom arăta în secţiunea finală a studiului, dedicat efectelor deciziei Curţii Constituţionale, vom vedea că au rămas unele norme de incriminare în legislaţia specială care ar putea fi incidente în cazul unor impozite sau contribuţii din seria celor cu reţinere la sursă.

Citiți articolul integral în revista Tax Magazine nr. 5/mai 2015. Detalii despre abonare aici. În plus, la abonamentele realizate în luna iunie 2015 primiți cadou cartea Codul fiscal și Codul de procedură fiscală.

• Editorial
  Cosmin Flavius Costaș

•  Impozite directe
  Cheltuielile de cercetare-dezvoltare – de la Fata Morgana la realitate
  Carmen Afanasenco
  Din nou despre activităţile (in)dependente
  Ioana Maria Costea, Despina Martha Ilucă

•  Impozite indirecte
  Validitatea declaraţiilor notariale în cazul achiziţiilor de imobile cu cota de tva de 5% – o abordare „frontală”
  Sorin Roman

•  Procedură fiscală
  Aplicarea principiului ne bis in idem în caz de concurs între procedura fiscală și cea penală
  Paul Sorinca

•  Contribuții sociale
  Articolul 6 din Legea nr. 241/2005  pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale. Neconstituţionalitate. Efecte
  Daniel Niţu
  Consideraţii cu privire la incriminarea prevăzută în art. 6 din Legea nr. 241/2005
  Alexandra Lăncrănjan, Radu Slăvoiu

•  Jurisprudență fiscală națională
  Deschiderea procedurii insolvenţei faţă de o societate comercială. Posibilitatea declarării stării de insolvabilitate conform art. 176 C. proc. fisc.
  Viorel Terzea
  Decizia Curții Constituționale nr. 66 din 26 februarie 2015 – cu comentariu
  Cosmin Flavius Costaş

•  Jurisprudența fiscală a instanțelor europene
  Sinteza hotărârilor în materie fiscală pronunțate de Curtea de Justiție a Uniunii Europene și Curtea Europeană a Drepturilor Omului în intervalul 30 aprilie – 28 mai 2015

Cotele de contribuţii de asigurări sociale datorate de angajatori se modifică, cu începere de la 1 octombrie 2014. Astfel, noile cote de contribuţii sociale obligatorii vor fi de 15,8%, 20,8% şi respectiv 25,8%, în funcţie de condiţiile de muncă. Modificarea a fost adusă de Legea nr. 123/2014, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 687 din 19 septembrie 2014 şi se aplică, potrivit art. II din Legea nr. 123/2014, veniturilor aferente lunii octombrie 2014. În context, trebuie amintit faptul că, la data de 1 octombrie 2014, cotele de contribuţii sociale obligatorii, determinate de art. 296¹⁸ din Codul fiscal, sunt următoarele:

a. Contribuţii sociale obligatorii angajator: contribuţia de asigurări sociale de stat – 15,8% pentru condiţii normale de lucru; 20,8% pentru condiţii deosebite de lucru; 25,8% pentru condiţii speciale de lucru;contribuţia de asigurări pentru accidente de muncă şi boli profesionale – 0,15 – 0,85% (în funcţie de tarifele de risc stabilite, pentru fiecare domeniu, prin Hotărârea Guvernului nr. 144/2008); contribuţia de asigurări sociale de şomaj – 0,75% (cotă în care este inclusă contribuţia de 0,25% la Fondul pentru garantarea creanţelor salariale); contribuţia de asigurări sociale de sănătate – 5,2%; contribuţia pentru concedii şi indemnizaţii de asigurări sociale de sănătate – 0,85%. Trebuie menţionat faptul că sunt „condiţii deosebite de lucru” cele în care îşi desfăşoară activitatea poliţiştii şi cadrele militare în activitate, respectiv sunt „condiţii speciale de lucru” cele în care îşi desfăşoară activitatea personalul minier, personalul navigant din aviaţia civilă, personalul care lucrează în cadrul metrolului şi personalul de pe platforme marine sau condiţiile în care îşi desfăşoară activitatea balerinii, dansatorii, jonglerii, clovnii.

b. Contribuţii sociale obligatorii angajat: contribuţia de asigurări sociale de stat – 10,5%; contribuţia de asigurări sociale de şomaj – 0,5%; contribuţia de asigurări sociale de sănătate – 5,5%. Trebuie menţionat că angajaţii nu datorează contribuţia pentru concedii şi indemnizaţii de asigurări sociale de sănătate şi nici contribuţia de asigurări pentru accidente de muncă şi boli profesionale.

Articolul a fost publicat in Newsletter-ul Costas, Negru & Asociații

Gabriel Biriș,

Avocat partener, Biriș Goran SPARL

 În ultima perioadă asistăm la discuții intense cu privire la posibila reducere cu 5% a contribuțiilor sociale, discuții care au venit cu o premieră inedită: o parte importantă a mediului de afaceri privește această măsură cu îngrijorare, îngrijorare exprimată public cu destulă forță. De ce oare se întâmplă acest lucru? Să ne fi afectat criza sau exploziile solare rațiunea în așa hal încât să nu dorim o scădere, semnificativă totuși, a costului muncii?

Răspunsul este în cu totul altă parte: mediul de afaceri românesc a învățat că atunci când guvernul dă cu o mâna, ia cu amândouă. După ce la începutul anului a mărit accizele prin cursul de schimb cu 6,5%, a introdus o acciză suplimentară la benzină și motorină, a introdus impozitul pe investiții, contribuția la asigurări de sănătate pentru veniturile din chirii pentru a genera venituri suplimentare de aprox. 2,5 miliarde de lei (asta după ce în 2012 și 2013 introdusese sau mărise și alte taxe), cum să crezi că o măsură care generează un minus al veniturilor bugetare de 5 miliarde de lei în 2015 nu se va solda cu o cavalcadă de alte taxe?

Suntem însă condamnați să nu mai ieșim din acest cerc vicios al deficitului/majorării taxelor?

Răspunsul meu la această întrebare este unul scurt și răspicat: NU!

Două sunt direcțiile în care trebuie acționat. Prima, și cea mai importantă, este reducerea evaziunii/îmbunătățirea colectării. Conform ultimului raport al Consiliului Fiscal, evaziunea a ajuns la 16% din PIB, ceea ce înseamnă 24 de miliarde de euro. Să traducem: 2.000 km de autostradă, chiar și la prețuri „românești” – în fiecare an! Am scris de-a lungul timpului despre acest subiect, chiar într-o vreme în care prea puțini vorbeam despre acesta, nu o să o fac din nou în prezentul articol.

O sa mă refer la cea de a doua direcție în care consider eu că trebuie acționat: îmbunătățirea legislației fiscale. Aș zice chiar reformarea modului de calcul și plată a contribuțiilor sociale obligatorii, simplificarea legislației și așezarea ei pe principii și baze morale.

Pentru o mai ușoară înțelegere, structurez acest articol în trei părți:

i)         situația actuală – pentru a înțelege cauzele problemelor cu care ne confruntăm;

ii)        o posibilă soluție – pentru a vedea că situația nu este fără ieșire;

iii)      impactul soluției propuse.

i)          Situația actuală

Începând cu 2011, contribuțiile sociale obligatorii au fost incluse în Codul fiscal, pentru o mai coerentă reglementare. Această operațiune a fost una mai degrabă „cosmetică”, deoarece introducerea contribuțiilor sociale obligatorii în Codul fiscal a fost făcută pur și simplu prin translatarea prevederilor deja existente în diferite legi speciale, din acele legi în Cod (mai întâi pentru activități dependente, mai apoi – în 2012 – și pentru restul). Singurul câștig important a fost declarația unică pe care angajatorii au putut să o depună, aceasta înlocuind 6 alte declarații fiscale.

Această operațiune nu a rezolvat însă niciuna dintre problemele sistemului, nu a redus sarcina fiscală și, evident, nu a dus la creșterea conformării voluntare.

În opinia mea, principala problemă cu care se confruntă sistemul de reglementare a contribuțiilor sociale obligatorii ține de moralitatea legii. Chiar dacă poate părea ciudat să aduc în discuție moralitatea legii, cred că nu este deloc lipsit de importanță acest aspect.

În februarie 2013 am prezentat următoarea schemă logică de funcționare a sistemului nostru de contribuții sociale obligatorii:

Citeste articolul integral în numărul pilot Tax Magazine