Rezumat: Problema prescripţiei dreptului organului fiscal de a stabili creanţe suplimentare în sarcina contribuabililor rămâne intrinsec legată de posibilitatea acestuia de a dispune refacerea inspecţiei fiscale. Sub imperiul noii reglementări, distincţia dintre refacerea inspecţiei fiscale şi reverificare devine cu atât mai importantă. Autorul reia analiza efectuată anterior şi examinează reconfigurarea acestei probleme în lumina dispoziţiilor noului Cod de procedură fiscală.

Summary: The issue of the statute of limitation for assessment of additional debt by the tax authorities upon taxpayers remains intrinsicly linked to the authority’s option to order a resumption of the tax audit. Under current legal provisions, the distinction between a resumption of a tax audit and a rechecking of the same period is therefore even more important. The author continues his previous analysis and examines the setting of this issue, in light of the provisions of the New Fiscal Procedure Code.

Cu o ocazie precedentă, am adresat o întrebare retorică, în lumina considerentelor unei soluţii dispuse de Curtea de Apel Bucureşti, prin care am urmărit să reliefez limitele abuzului de drept (procedural) comis de autorităţile fiscale naţionale în materia „reluării” activităţii de control, ca urmare a deficitarei realizări a unei prime astfel de acţiuni.

În concret, întrebarea pusă cu acest prilej a fost „De câte ori are voie să greşească organul fiscal?”, prin intermediul acesteia fiind salutată intervenţia instanţelor de contencios, în sensul curmării unui abuz evident sub acest aspect şi îndeplinind, aşadar, rolul principal ce le revine, şi anume acela de a proteja particularii de excesul de putere comis de organele administraţiei publice.

Răspunsul, din păcate, nu s-a lăsat aşteptat şi a venit prin modificările legislative de dată recentă în materie fiscală, constând în adoptarea noului Cod de procedură fiscală (Legea nr. 207/2015).

Replica organelor fiscale, înfăţişate de această dată sub avatarul lor de organ de reglementare, căruia îi revine sarcina de a propune schimbările a căror adoptare se impune în materia fiscală, a fost însă una brutală.

Prin prevederile dublate ale art. 129 alin. (3) şi art. 279 alin. (7) NCPF, întrebarea la care am făcut referire a primit un răspuns clar: organele fiscale au dreptul să greşească de câte ori este necesar pentru a stabili obligaţii fiscale suplimentare în sarcina contribuabililor.

1. Situaţia premisă. Datele problemei

Cu titlu de comentariu preliminar, trebuie observat că regula care îi permite organului de inspecţie să ignore împlinirea termenului de prescripţie s-a dovedit de o importanţă suficientă încât să fie prevăzută de două ori în noua reglementare. Cu toate că, în parte, acest dublaj ar putea fi justificat de necesitatea doborârii unei duble bariere, reprezentată atât de prescripţie, cât şi de anularea rezervei verificării ulterioare, dacă avem în vedere că însăşi anularea rezervei ulterioare se produce doar în ipoteza efectuării inspecţiei fiscale şi a împlinirii termenului de prescripţie, această explicaţie îşi pierde neîndoielnic din raţiune.

În realitate, acest fapt evidenţiază cu atât mai puternic scopul avut în vedere, şi anume reglementarea ipotezei particulare a efectuării deficitare a unei prime inspecţii, urmate de imposibilitatea menţinerii actului de control întocmit în astfel de condiţii.

În faţa acestei dileme, organul de soluţionare a dezvoltat, de-a lungul timpului, practica desfiinţării deciziei de impunere, dispunând, totodată, refacerea inspecţiei fiscale de către o altă echipă de control.

Neîndoielnic însă, din motive ce ţin de constanta ignorare şi crasa depăşire a termenului de soluţionare a contestaţiei administrative, termen tratat drept o simplă recomandare, mai degrabă din dorinţa de a temporiza disputa judiciară cu contribuabilul, intervalul de timp scurs era suficient de mare încât să ridice serioase probleme legate de instituţia prescripţiei.

Apariţia acestei noi probleme a generat noi şi noi soluţii, însă, faţă de cristalizarea unei practici judiciare curajoase şi care a repoziţionat oarecum disputa dintre contribuabil şi organul fiscal pe coordonate juste, s-a resimţit necesitatea acută a dezvoltării unui remediu legislativ, care să pună capăt odată pentru totdeauna acestor neclarităţi, ce ar fi putut fi interpretate în favoarea celui dintâi.

Soluţia a apărut, în mod firesc, prin inserarea unei norme juridice prin care organului fiscal să îi fie acordat un drept absolut de a avea dreptate în astfel de speţe, acesta fiind protejat de o manieră criticabilă de sancţiunea prescripţiei, chiar atunci când, am spune noi, aplicarea ei se justifică mai mult.

Autor: Andrei Iancu, avocat colaborator al D&B David și Baias SCA

Puteți citi continuarea articolului în numarul 5 al revistei Tax Magazine. Găsiți aici mai multe detalii despre abonamentele Tax Magazine 2016.

Măsuri asigurătorii antifraudă, dispuse de către Direcțiile Regionale Antifraudă Fiscală, sunt tot mai frecvente. În cele mai multe cazuri, ele sunt măsuri asigurătorii nelegale, motiv pentru care sunt anulate de instanță. Un exemplu în acest sens este reprezentat de sentința civilă nr. 4418 din 5 mai 2015 a Judecătoriei Oradea.

În fapt, la data de 2.02.2015, inspectorii antifraudă fiscală din cadrul D.R.A.F. 6 Oradea au solicitat societăţii L.T. SRL furnizarea unor documente referitoare la relaţiile comerciale, din anul 2009, cu societatea A. SRL. Deşi solicitarea inspectorilor privea o perioadă pentru care nu se mai puteau stabili obligaţii fiscale suplimentare – operând prescripţia dreptului de a stabili obligaţii fiscale, prin raportare la dispoziţiile art. 135 Cod procedură fiscală, în perioada 1.01.2010 – 31.12.2014 – cu bună-credinţă şi cu maximă celeritate, administratorul societăţii L.T. SRL a furnizat aceste documente, aşa cum rezultă din procesul-verbal nr. 350/2.02.2015. După momentul predării documentelor, deşi societatea L.T. SRL era reprezentată de avocat şi a manifestat disponibilitatea pentru furnizarea oricăror informaţii suplimentare, nu a mai avut loc nicio acţiune de control şi cu atât mai puţin vreo inspecţie fiscală.

La data de 13.02.2015, societăţii L.T. SRL a primit decizia de instituire a măsurilor asigurătorii nr. AFBH/1165/13.02.2015. În cuprinsul acesteia se menţionează că prin procesul-verbal nr. 350 din 2.02.2015 s-ar fi estimat în sarcina societăţii obligaţii fiscale în cuantum total de 166.117 RON, din care 37.131 RON impozit pe profit, 44.093 RON TVA şi respectiv 84.893 RON accize. Singura motivare o reprezintă cea potrivit căreia „L. T. SRL a înregistrat în contabilitate operaţiuni economice care nu au avut loc constând în achiziţii fictive de motorină de la o societate comercială”.

Prin sentința civilă nr. 4418 din 5 mai 2015, Judecătoria Oradea a admis contestația împotriva măsurilor asigurătorii și a decis anularea deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii. Principalele argumente care au condus la această soluție au fost următoarele:

1. Organul antifraudă fiscală a estimat obligații fiscale suplimentare pentru o perioadă prescrisă. Astfel, pentru operațiuni din anul fiscal 2009, prin raportare la dispozițiile art. 131 Cod procedură fiscală, termenul de prescripție s-a împlinit la 31 decembrie 2014. Rezultă deci faptul că orice control din anul 2015, indiferent de natura lui, nu mai era apt sa determine obligații fiscale suplimentare pentru anul 2009, în afara termenului de prescripție a dreptului de a stabili obligații fiscale. Prin urmare, din această primă perspectivă, suntem în prezența unei decizii de instituire a măsurilor asigurătorii nelegale.

2. Nemotivarea deciziei de instituire a unor măsuri asigurătorii. În al doilea rând, Judecătoria Oradea a reținut faptul că DRAF 6 Oradea nu a făcut dovada existenței unor indicii concrete privind reaua-credință a societății prezumat debitoare la momentul înregistrării în contabilitate a facturilor fiscale din litigiu și nici a unor indicii de sustragere de la plata sumelor constatate ca fiind neachitate. Instanța reține expres faptul că DRAF 6 Oradea nu a menționat niciun episod din care să rezulte că societatea ar prezenta măcar antecedente de rău platnic al datoriilor către bugetul de stat. Cum intimata nu a prezentat nici în fața instanței asemenea indicii, s-a conchis în sensul că măsura dispusă este nelegală și s-a procedat la admiterea contestației la executare. S-a spus, cu subiect și predicat, că simpla indicare a textului legal în decizia de instituire a măsurilor asigurătorii nu exonerează organul emitent de obligația de a menționa datele concrete care probează că la data instituirii exista vreuna dintre ipotezele avute în vedere de legiuitor prin art. 129 alin. (2) Cod procedură fiscală.

3. Inexistența probelor în susținerea argumentelor inspectorilor antifraudă. Instanța a reținut faptul că în speță este incidență jurisprudența Curții de Justiție a Uniunii Europene în afacerile Axel Kittel (C-439/04) și Ecotrade SpA (C-95/07). Prin urmare, era în sarcina DRAF 6 Oradea să probeze că societatea L.T. a cunoscut sau ar fi putut să cunoască faptul că vânzătorul său ar fi unul cu un comportament fiscal neadecvat, probă care nu a fost administrată. Mai mult, nu se poate reține nici susținerea intimatei privind lipsa documentelor de proveniență a mărfii, atâta timp cât chiar DRAF 6 Oradea a indicat facturile fiscale de achiziționare a mărfii. Cu alte cuvinte, instanța a considerat faptul că existența unei facturi este o dovadă suficientă pentru exercitarea dreptului de deducere al TVA, în condițiile art. 145 alin. (2) și art. 155 alin. (5) lit. a) Cod fiscal. 

Afacerile de acest tip ridică în continuare problema utilității Direcțiilor Antifraudă Fiscală și mai ales necesitatea dreptului lor de a dispune măsuri asigurătorii, pe baza unor obligații fiscale estimate.

Acest material a fost preluat de pe site-ul Costaș, Negru & Asociații

Pentru anumite categorii de raporturi juridice, Noul Cod Civil intrat în vigoare la 1 octombrie 2011 a fixat termene de prescripţie speciale, derogatorii de la termenul general de 3 ani prevăzut de art. 2517 Cod Civil, care trebuie observate cu atenţie din două motive: pentru configurarea unor mecanisme contractuale asociate şi pentru demararea cu celeritate, în interiorul termenelor fixate de Codul Civil, a eventualelor acţiuni judiciare.

De exemplu, conform art. 2071 Cod Civil, dreptul la acţiune izvorând din contractul de expediţie se prescrie în termen de un an socotit din ziua predării bunurilor la locul de destinaţie sau din ziua în care ar fi trebuit să se facă predarea lor, cu excepţia dreptului la acţiunea referitoare la transporturile care încep sau se termină în afara Europei, care se prescrie în termen de 18 luni.

Conform art. 2520 Cod Civil, se prescrie în termen de un an dreptul la acţiune al: 1. profesioniştilor din alimentaţia publică sau hotelierilor, pentru serviciile pe care le prestează; 2. profesorilor, institutorilor, maeştrilor şi artiştilor, pentru lecţiile date cu ora, cu ziua sau cu luna; 3. medicilor, moaşelor, asistentelor şi farmaciştilor, pentru vizite, operaţii sau medicamente; 4. vânzătorilor cu amănuntul, pentru plata mărfurilor vândute şi a furniturilor livrate; 5. meşteşugarilor şi artizanilor, pentru plata muncii lor; 6.avocaţilor, împotriva clienţilor, pentru plata onorariilor şi cheltuielilor.

Termenul de prescripţie se va calcula din ziua rămânerii definitive a hotărârii sau din aceea a împăcării părţilor ori a revocării mandatului.

În cazul afacerilor neterminate, termenul de prescripţie este de 3 ani de la data ultimei prestaţii efectuate; 7. notarilor publici şi executorilor judecătoreşti, în ceea ce priveşte plata sumelor ce le sunt datorate pentru actele funcţiei lor.

Termenul prescripţiei se va socoti din ziua în care aceste sume au devenit exigibile; 8. inginerilor, arhitecţilor, geodezilor, contabililor şi altor liber-profesionişti, pentru plata sumelor ce li se cuvin.

Termenul prescripţiei se va socoti din ziua când s-a terminat lucrarea.

De asemenea, se prescrie într-un an şi dreptul la acţiunea izvorâtă dintr-un contract de transport de bunuri terestru, aerian sau pe apă, îndreptată împotriva transportatorului.

Materialul a fost publicat in Newsletterul Costas, Negru & Asociatii.