Autor: Sorin Biban, Partener Taxe Biriș Goran

Conceptul de sediu fix este unul care ține de legislația privind TVA, iar conceptul de sediu permanent este unul care are de-a face cu impozitul pe profit. În principiu, deși cele două concepte se suprapun într-o anumită măsură, sediul fix este relevant atunci când se stabilește locul livrării bunurilor / prestării serviciilor, adică jurisdicția fiscală a statului în care se datorează TVA, pe când sediul permanent devine relevant atunci când se stabilește impozitarea profiturilor.

Atunci când vorbim despre sediul fix, primul lucru despre care ne punem problema este existența resurselor umane și a celor tehnice pe teritoriul / jurisdicția fiscală românească. Atunci când face această determinare, ANAF caută să vadă dacă societatea controlată dispune de personal și precum și de infrastructură în România, atât direct cât și prin intermediul unui partener sau furnizor de servicii. Resursele – atât cele umane cât și cele materiale – nici măcar nu trebuie să fie în proprietatea societății analizate, ci pur și simplu la dispoziția efectivă a acesteia.Celălalt criteriu de determinare a sediului fix este caracterul de permanență a activității economice – continuitatea și recurența sau ritmicitatea acesteia. Contractele de termen lung în combinație cu prezența efectivă a activității economice sunt un element definitoriu în stabilirea de către ANAF a sediului fix.

În determinările sale, ANAF revizuiește contractele societății analizate, până la nivelul modului în care diferite prevederi sunt formulate – stabilirea drepturilor și obligațiilor, modul în care părțile contractuale își distribuie riscul în cadrul activității contractate. În determinarea sediului fix, accentul este în mod clar pus pe existența resurselor umane și a celor materiale – chiar și sub forma accesului la acestea, nu a deținerii lor propriu-zise. Delegarea și externalizarea variilor roluri din cadrul unei societăți către terțe părți sunt subsumate sau echivalate activității economice a societății însăși. Există și cazuri în care avem de-a face cu prezența unor birouri sau spații comerciale sau chiar micro-capacități de producție în cadrul cărora se desfășoară respectiva activitate, chiar dacă aceste spații nu sunt în proprietatea societății analizate și nici nu sunt declarate ca atare de către o terță entitate.

În instrumentarul ANAF intră și Declarația 394, spre exemplu, aceasta fiind una dintre cele mai relevante din punctul de vedere al diverselor achiziții pe care partenerii interni le declară în relație cu partenerii externi, achiziții care pot arăta către existența unor sedii fixe de facto, inclusiv sedii fixe pentru nerezidenți fiscali.

Modul în care se desfășoară activitatea economică a societății – locul prestării serviciilor, personalul care răspunde pentru acestea și pentru organizarea muncii în sine – este și el un indiciu de bază pentru inspectorul ANAF care face determinarea cu privire la sediul fix al societății. Dovezile cu privire la organizarea activității, spre exemplu, sunt extrem de simplu de găsit în corespondența electronică a societății analizate.

În ceea ce privește stabilirea și confirmarea sediului permanent al unei societăți se bazează pe existența unui loc fix al afacerii pe teritoriul României – fie el sub forma unui spațiu de birouri sau cu orice altă destinație închiriat de către societatea analizată de la o altă societate românească. În mod evident, dacă activitățile derulate la sediul societății țin de activitatea de bază sau esențială a acesteia, atunci se poate determina ușor faptul că sediul în cauză este unul permanent. De notat faptul că, spre exemplu, activitățile auxiliare nu generează determinarea sediului permanent, ci numai cele cu recurență demonstrabilă pe termen mai lung.

Dacă tot am ajuns la caracterul temporal al activității societății analizate, durata activității este un element de bază al determinării sediului permanent. O continuitate demonstrabilă de cel puțin 6 luni a activității economice într-o anume locație contribuie decisiv la determinarea ca sediu permanent a locațiilor analizate. Perioada de 6 luni se poate extinde în cazul în care sunt aplicabile prevederile unei convenții privind evitarea dublei impuneri.

În incheiere, existența unui agent dependent pe teritoriul României – persoană fizică sau persoană juridică – agent care are autoritatea să încheie contracte în numele nerezidentului fiscal.

Modul în care ANAF coroborează dovezile care construiesc determinarea sediului permanent se bazează, ca și în cazul sediilor fixe, pe analiza contractelor. Prezența mandatelor, a procurilor sau variilor împuterniciri asociate cu persoane fizice sau juridice aflate pe teritoriul României este un indiciu clar al activității cu caracter permanent într-un sediu care întrunește aceste elemente.  Existența documentelor interne precum strategii, organigrame, liste de semnături pe contracte sau împuterniciri bancare fac și ele parte din focusul autorității de control în determinarea sediului fix sau permanent al unei societăți.

Nu în ultimul rând, o decizie a CJUE din 2024 a adus clarificări esențiale cu privire la problematica sediilor fixe din punctul de vedere al stabilirii TVA. Acest tip de speță fiind des intâlnită în statele membre din centrul și estul Europei, dar nu limitată la acestea, are un impact transfrontalier clar. Definiția destul de generală dată de legislația europeană a născut controverse multiple cu ocazia controalelor fiscale, în așa fel încât CJUE a fost pus în situația de a clarifica criteriile de determinare a sediului fix în corelare cu stabilirea TVA datorat.

Autor: Emanuel Băncilă, Partener coordonator Litigii și Inspecții Fiscale, Casa de avocatură Băncilă, Diaconu și Asociații

Curtea de Apel București a anulat definitiv o decizie de înregistrare din oficiu de sediu permanent şi sediu fix pentru un contribuabil din industria farmaceutică în lipsa îndeplinirii condițiilor legale de fond şi de procedură.

În ultimii ani, activitatea de inspecție fiscală a înregistrat din oficiu pentru contribuabilii din industria farmaceutică peste 10 sedii permanente și sedii fixe ale societăților nerezidente, parte a grupurilor și a companiilor multinaționale prezente în România. Stabilirea şi înregistrarea din oficiu de sedii permanente şi sedii fixe este o practică care este comună şi altor industrii şi se circumscrie unor tendințe agresive întâlnite în întreaga Europă de Est, iar România nu face excepție.

Nu întâmplător, la un eveniment recent organizat de EY, Direcţia Generală de Coordonare a Inspecţiei Fiscale a confirmat existenţa de analize de risc extensive care vizează stabilirea de sedii fixe și de sedii permanente pentru contribuabilii nerezidenți care realizează venituri în România și din România. Reprezentanții ANAF au confirmat existența de schimburi de informații cu celelalte state membre în vederea identificării contribuabililor nerezidenți care prezintă un risc de sediu permanent.

Decizia de înregistrare din oficiu anulată de Curtea de Apel București a fost motivată precar, atât în fapt, cât şi în drept, cu încălcarea Cartei Drepturilor Fundamentale a Uniunii Europene. Simpla indicare a unui articol de lege în întregul său nu satisface imperativul motivării. Mai mult, pe parcursul judecării cauzei, ANAF a revenit asupra temeiului de drept al deciziei de înregistrare, indicând alte prevederi legale decât cele inițiale, aspect care încalcă principiul univocității actului administrativ fiscal.

Instanța de judecată a reținut o serie de nereguli procedurale, precum: lipsa audierii destinatarului măsurii înregistrării, comunicarea actului administrativ la o adresă diferită de sediul din străinătate al contribuabilului, lipsa unei analize critice din partea organului de soluționare a contestației formulate împotriva deciziei de înregistrare, acesta limitându-se la a relua argumentele organului fiscal care a dispus înregistrarea, refuzul ANAF de a lua în considerare Convenția de evitare a dublei impuneri, lipsa probatoriului în ceea ce privește îndeplinirea condițiilor pentru înregistrarea sediului fix/permanent.

Un element surprinzător cu privire la care ANAF a insistat pe parcursul judecării cauzei a fost argumentul că unul dintre temeiurile pentru pretinsa existenţă a unui sediu permanent îl constituie însăși încheierea contractului de asistenţă juridică, ulterior emiterii deciziei de înregistrare şi având ca obiect contestarea acesteia.

Ne menținem opinia în sensul că trebuie contestată o inspecție fiscală la un contribuabil român care dă naștere unui sediu permanent la un contribuabil nerezident, o astfel de practică recurentă a inspecției fiscale fiind contrară Cartei Drepturilor Fundamentale şi, astfel, cum se poate observa din soluțiile pronunțate de instanțele naționale, o asemenea înregistrare fiind susceptibilă să fi fost dispusă cu încălcarea normelor de procedură fiscală.

Această decizie definitivă de anulare a deciziei de înregistrare din oficiu a sediului permanent şi sediului fix, vine după ce anterior, Casa de avocatură Băncilă, Diaconu și Asociații a obținut nu mai puțin de șapte decizii judecătorești de suspendare de decizii de înregistrare din oficiu a unor sedii permanente şi sedii fixe pentru mai multe societăți nerezidente, parte a unor grupuri de societăți multinaționale.

Decizia definitivă favorabilă a fost obținută de către echipa de avocați Băncilă, Diaconu și Asociații, condusă de Emanuel Băncilă, formată din Ana Mihai, Olimpia Farcaş și Ana Maria Damian.

Autor: Emanuel Băncilă, Partener coordonator Litigii și Inspecții Fiscale, Casa de avocatură Băncilă Diaconu și Asociații

Curtea de Apel București suspendă în mod definitiv o serie de decizii de înregistrare din oficiu a unor sedii permanente și sedii fixe pentru mai multe societăți nerezidente, parte a unor grupuri de societăți multinaționale.

În ultimii ani, activitatea de inspecție fiscală a stabilit într-un număr considerabil de cazuri existența de sedii permanente și sedii fixe ale societăților nerezidente, parte a grupurilor și a companiilor multinaționale prezente în România prin vehicule comerciale naționale. Până în anul 2020, inspecția fiscală constata existența sediilor permanente și a sediilor fixe în cadrul inspecțiilor fiscale desfășurate la contribuabilii români care desfășurau activitatea de comercializare prin achiziționarea de produse ale grupului de la societățile nerezidente din cadrul grupului. În ultimii ani însă, ANAF a început emiterea deciziilor de înregistrare din oficiu de sedii permanente și sedii fixe pentru contribuabilii nerezidenți, în lipsa desfășurării unei inspecții fiscale prealabile sau a audierii contribuabililor nerezidenți.

Mai mult, decizia de înregistrare din oficiu nu a fost motivată în fapt şi insuficient motivată în drept. Chiar dacă, ulterior, în cadrul căilor administrative şi judiciare de atac, ANAF a invocat drept temei de fapt și de drept recalificarea și neluarea în considerare a unor tranzacții, respectiv existența unor relații contractuale cu diverși terți stabiliți pe teritoriul României, instanța de judecată a considerat că o astfel de motivare ulterioară nu este posibilă. Surprinzător, ANAF a susținut, ulterior emiterii deciziei, că unul dintre temeiurile pentru existența unui sediu permanent îl constituie însăși încheierea contractului de asistență juridică, având ca obiect contestarea deciziei de înregistrare.

Instanțele de judecată au stabilit deja, în cazuri concrete încheiate, că „simpla indicare a art. 8 din Codul Fiscal nu satisface imperativul motivării, lipsa indicării motivelor concrete care au determinat organul fiscal să constate că un contribuabil nerezident avea obligația de a se înregistra fiscal echivalând cu nemotivarea actului administrativ. Or, motivarea actului administrativ este esențială pentru exercitarea controlului de legalitate pe care îl înfăptuiesc instanțele de judecată. Mai mult, trimiterea la un anumit înscris identificat în cuprinsul actului administrativ nu suplinește obligativitatea motivării”.

În ceea ce privește condiția pagubei iminente, Curtea de Apel a reținut faptul că societățile nerezidente sunt înregistrate în scopuri fiscale în alte țări, situație în care prin emiterea deciziilor contestate ce stabilesc obligații declarative referitoare la impozitul pe profit și TVA se realizează o dublă impunere. Totodată, instanța susține că prejudiciul nu trebuie să fie cert, ci unul previzibil, aşa cum a reținut și instanța supremă în jurisprudența sa.

Astfel, în trei cazuri distincte, efectele deciziilor de înregistrare din oficiu de sediu permanent și sediu fix au fost suspendate de către Curtea de Apel București. Deciziile definitive favorabile au fost obținute de către echipa de avocați Băncilă Diaconu și Asociații, condusă de Emanuel Băncilă, formată din Ana Mihai și Ana Maria Damian. Casa de avocatură a demonstrat că există o îndoială puternică și evidentă asupra prezumției de legalitate a deciziilor de înregistrare din oficiu emise de ANAF, ceea ce constituie unul dintre fundamentele caracterului executoriu al actelor administrative.

Instanța a reținut în mod corect faptul că astfel de decizii de înregistrare din oficiu trebuie emise în urma desfășurării unor inspecții fiscale la contribuabilii nerezidenți și numai după efectuarea procedurii audierii prealabile prevăzută de legislația în vigoare.

Având în vedere faptul că instanțele de judecată acordă suspendarea actelor administrativ-fiscale doar într-un procent de sub 10% din cauze, suspendarea a trei acte administrativ-fiscale care vizează aceeași tematică – înregistrarea din oficiu de sediu permanent și sediu fix – nu poate fi întâmplătoare.

Este vorba, de fapt, despre carențe de ordin formal și material legat de tematica sediilor permanente și a sediilor fixe în România, care determină consecințe importante, de ordin pecuniar, ca urmare a actelor coercitive emise de ANAF.

De reținut că nu orice inspecție fiscală poate da naștere la constatarea de către ANAF a unui sediu permanent sau a unui sediu fix. Astfel, în opinia noastră, trebuie contestată o inspecție fiscală la un contribuabil român care dă naștere unui sediu permanent la un contribuabil nerezident, o astfel de practică recurentă a inspecției fiscale fiind contrară Cartei drepturilor fundamentale ale contribuabilului.